Протягом свого життєвого циклу на торговельному підприємстві товар може бути загублений, його кількість може зменшитися з природних причин (випаруватися, усохнути, розбитися тощо). Зі статті ви дізнаєтеся, як вести облік нестач, що виникли при придбанні, зберіганні та реалізації товару.

Нестачі при придбанні товару

Приймаючи товар, покупець може виявити, що він поставлений не в тій кількості. У такому разі складається акт про приймання товарів (матеріалів) за участі матеріальної відповідальної особи і представника відправника (постачальника) або незацікавленої організації (п. 3.7 Методрекомендацій, затверджених наказом Мінфіну від 10.01.07 р. № 2, далі - Методрекомендації № 2). Якщо товари надійшли залізницею, складається комерційний акт.

Далі облік залежить від виду нестачі: у межах норм природних втрат чи понад такі норми.

Бухгалтерський облік

Нестачі товарів у межах норм природних втрат, що виявлені при прийманні товарів і виникли при транспортуванні, включаються до первісної вартості придбаних запасів (п. 2.2, 5.7 Методрекомендацій № 2). Товари прибуткуються на баланс за фактичною кількістю і в обліку відображаються проведенням Дт 28 «Товари» – Кт 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядниками».

Нестачі понад норми природних втрат. При пред’явленні претензії постачальникові сума наднормативних втрат відображається записом Дт 374 «Розрахунки за претензіями» – Кт 63.

Розрахунки за претензією покупець відображає таким чином:

• допоставка товару – Дт 28 – Кт 374;
• повернення передоплати постачальником (за її наявності) – Дт 31 «Рахунки в банках» – Кт 374.

Якщо претензія не пред’являлася, то наднормативні витрати списуються покупцем на витрати періоду за дебетом субрахунка 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей» (п. 2.3 Методрекомендацій № 2).

Податок на прибуток

Списання суми нестачі товару в межах і понад норми природних втрат не призводить у платників податку на прибуток до коригувань фінрезультату до оподаткування.

ПДВ

Нестачі в межах норм природних втрат

Покупець відображає податковий кредит у повній сумі згідно з отриманою податковою накладною (далі – ПН), зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН).

Важливо! На суму такої нестачі податкові зобов’язання згідно з п. 198.5 ПК не нараховуються за умови, що вартість товарів, яких не вистачає, включається до вартості товарів, що реалізуються підприємством, яка підлягає оподаткуванню (ЗІР, категорія 101.04).

Нестачі понад норми природних втрат

Якщо першою подією була передоплата, то:

• у разі допоставки товару постачальником коригування податкового кредиту не проводиться (товар буде поставлений у кількості, передбаченій договором);
• повернення передоплати на дату її повернення постачальник повинен виписати розрахунок коригування (далі – РК), а покупець зобов’язаний його зареєструвати.

Якщо перша подія – постачання товару, то щоб уникнути спорів із контролюючими органами рекомендуємо покупцеві не відображати податковий кредит за ПН, оформленою постачальником. Адже в ній зазначено кількість товару з урахуванням наднормативних втрат, а не фактично отриману. Тому необхідно отримати від постачальника РК до такої ПН, а податковий кредит відображати на підставі ПН та РК, зареєстрованого в ЄРПН.

Якщо претензія не пред’являлася, то товари, яких не вистачає, не були використані в господарській діяльності платника. Отже, треба нарахувати податкові зобов’язання на підставі пп. «г» п. 198.5 ПК. ПН слід скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду, у якому була виявлена недопостача товару, і зареєструвати її в ЄРПН (п. 201.10 ПК). База оподаткування визначається виходячи із ціни придбання товарів, яких не вистачає (п. 189.1 ПК).

Нестачі при зберіганні

Підставою для списання товарів, яких не вистачає, служить протокол інвентаризаційної комісії та бухгалтерськадовідка. Якщо нестача товару викликана форс-мажором, то комісія повинна взяти пояснювальну записку у матеріально відповідальної особи, яка допустила таку нестачу. Якщо можливо, необхідно встановити винну особу, яка зобов’язана відшкодувати підприємству збиток.

Бухгалтерський облік

Суми нестач у межах норм природних втрат за загальним правилом списуються на витрати підприємства (на субрахунок 947).

Нестачі товарів понад норми природних втрат, а також втрати від псування цінностей списуються з балансу і відносяться на рахунок винних осіб у розмірі, визначеному відповідно до норм законодавства (п. 4 розд. IV Положення, затвердженого наказом Мінфіну від 02.09.14 р. № 879). Сума нестачі списується в дебет субрахунка 375 «Розрахунки з відшкодування завданих збитків». При цьому якщо винна особа:

• установлена відразу після проведення інвентаризації, то робляться записи: Дт 375 – Кт 28;
• відразу не встановлена, то сума нестачі зараховується на позабалансовий субрахунок 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей» до моменту встановлення винних осіб або закриття справи згідно із законодавством. Одночасно вартість товарів, яких не вистачає, потрібно списати на субрахунок 947. При встановленні винної особи після закінчення інвентаризації та списання цінностей із балансу робиться проведення Дт 375 – Кт 716 «Відшкодування раніше списаних активів» – для оборотних активів.

Податок на прибуток

ПК не передбачені коригування фінрезультату, пов’язані з негосподарським використанням активів, зокрема коригування на різниці при списанні наднормативних нестач цінностей. Не коригується і вартість нестач у межах норм природних втрат.

ПДВ

Якщо виявлено нестачу товарів понад норми природних втрат, операція з їх списання призводить до нарахування податкових зобов’язань згідно з п. 198.5 ПК. При цьому базою оподаткування є ціна придбання (п. 189.1 ПК).

На замітку! При списанні запасів норма п. 198.5 ПК застосовується для нарахування податкових зобов’язань, тільки якщо особа, винна в наднормативній нестачі, не встановлена.

Якщо ж винна особа встановлена, ПДВ слід нараховувати на суму отриманого відшкодування, оскільки воно розцінюється податківцями (див. ЗІР, категорія 101.04) як компенсація вартості запасів, яких не вистачає. Тобто в цьому випадку ПДВ треба нараховувати, керуючись п. 188.1 ПК, як при звичайному постачанні. При цьому не має значення, придбавався товар із ПДВ чи без нього.

При списанні запасів у межах норм природних втрат, при придбанні яких суми ПДВ були віднесені до податкового кредиту, податкові зобов’язання не нараховуються, якщо вартість таких запасів включається до вартості готової продукції, що підлягає оподаткуванню (ЗІР, категорія 101.04). В інших випадках ПДВ нараховується за основною ставкою.

Нестачі при реалізації товару

У цьому випадку торговець виступає в ролі постачальника.

Бухгалтерський облік

При отриманні претензії від покупця сума наднормативних втрат відображається записом Дт 947 – Кт 28. Розрахунки за претензією торговельне підприємство відображає таким чином:

1) допоставку товару:

• Дт 902 – Кт 28 – на вартість допоставленого товару;
• Дт 902 – Кт 28 методом «сторно» та Дт 947 – Кт 28 (на вартість недопоставленого товару);

2) повернення передоплати покупцеві (за її наявності) – Дт 681 – Кт 311.

Якщо за транспортування товару відповідав торговець, то нестачі в межах норм природних втрат списують на інші операційні витрати (Дт 947).

Податок на прибуток

Списання нестачі товару в межах і понад норми природних втрат не призводить у платників цього податку до коригувань фінрезультату до оподаткування.

ПДВ

Порядок відображення операцій залежить від того, яка подія була першою.

Якщо першою подією була передоплата, то:

• при допоставленні торговцем товару податкові зобов’язання не коригують;
• при поверненні передоплати на дату її повернення торговець повинен виписати РК, а покупець зобов’язаний його зареєструвати.

Якщо перша подія – постачання товару, то до оформленої ПН виписується РК, адже в ПН зазначена кількість товару з урахуванням наднормативних втрат, а не фактично отримана.

Що стосується недопоставленого товару (наприклад, постачальник відвантажив 100 од. товару, а покупцеві доставили 80 од., 20 од. загублено при транспортуванні), то ці 20 од. товару, яких не вистачає, уважаються використаними в негосподарській діяльності. Отже, треба нарахувати податкові зобов’язання так само, як і для нестачі при зберіганні товару.

Висновки

Облік нестач залежить від того, у який момент вони виявлені: при придбанні, зберіганні чи реалізації товару. Найбільш негативні наслідки чекають платників ПДВ: на вартість наднормативних втрат доведеться нарахувати податкові зобов’язання.

Джерело: Практичне керівництво № 18, вересень 2020 року.