Із цієї статті ви дізнаєтеся:

• яким саме платникам податку на прибуток не можна включати до витрат суми штрафів, нараховані контролюючими органами;
• у якому звітному періоді суми штрафів і пені вплинуть на величину об'єкта оподаткування;
• чи потрібно виключати з податкових витрат суми штрафу і пені, самостійно нараховані платником при виправленні помилок;
• як правильно відобразити суми фінсанкцій у декларації з податку на прибуток.

Для зручності сприйняття побудуємо статтю у вигляді запитань і відповідей.

1. Що змінилося в порядку визнання сум штрафних санкцій?

23 травня 2020 року Законом від 16.01.20 р. № 466-IX (далі – Закон № 466) до пп. 140.5.11 Податкового кодексу (далі – ПК) були внесені доповнення, унаслідок чого суми штрафів і пені, нарахованих контролюючими органами, виключаються з податкових витрат.

Нагадаємо, що до вищезгаданої дати для цілей обкладення податком на прибуток суми штрафів і пені, нарахованих контролюючими органами, визнавалися за правилами бухобліку. Тобто суми, відображені на субрахунку 948 «Визнані штрафи, пені, неустойки», включалися до складу витрат платника без обмежень.

Тепер же при визначенні об'єкта оподаткування платники повинні збільшити фінрезультат звітного періоду на суму штрафів, пені, нарахованих контролюючими органами та іншими органами державної влади за порушення вимог законодавства.

2. Яким платникам не поталанило?

Під «удар» потрапили платники, які зобов'язані коригувати фінрезультат на різниці, передбачені розд. ІІІ ПК.

Таким чином, у 2020 році виключають з податкових витрат суми «державних» штрафів і пені ті платники, які:

• у 2019 році отримали дохід більше 20 млн грн, а також платники з меншим доходом, якщо вони не прийняли рішення про незастосування коригувань на різниці з розд. ІІІ ПК. Такі платники повинні зробити коригування на суми штрафів і пені в деклараціях за півріччя і три квартали 2020 року;
• платники, які в 2020 році отримають дохід більше 40 млн грн, а також платники з меншим доходом, що не прийняли рішення про незастосування коригувань на різниці з розд. ІІІ ПК. Такі платники повинні зробити відповідні коригування в декларації за 2020 рік.

3. Які саме штрафи і пені підпадають під коригування з оновленого пп. 140.5.11 ПК?

Коригувати (збільшувати) фінрезультат тепер доведеться, зокрема, на суми:

• штрафів за неподання (несвоєчасне подання) податкової звітності;
• штрафів за порушення правил сплати податків;
• штрафів і пені, нарахованих у ході податкових перевірок;
• штрафних санкцій за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності тощо.

Наприклад, у 2020 році сума штрафу, відображена в бухобліку платника 13 травня, потрапить до податкових витрат цього року в повній сумі. А на суму штрафу, який нарахований у бухобліку 30 червня, доведеться збільшити фінрезультат півріччя 2020 року.

4. Як визначити в бухобліку дату визнання витрат на сплату штрафів і пені?

Згідно з п. 20 П(С)БО 16 визнані штрафи і пеня включаються до складу інших операційних витрат. Причому витрати визнаються при одночасному дотриманні двох умов (п. 6 П(С)БО 16), а саме якщо:

• власний капітал підприємства зменшується в результаті зменшення активів або збільшення зобов'язань;
• сума витрат може бути достовірно оцінена.

Суми штрафів і пені, нарахованих контролюючими органами, є зобов'язаннями підприємства. Сума таких зобов'язань є достовірною, якщо вона узгоджена з контролюючими органами.

Наприклад, узгодженими будуть суми штрафів і пені, зазначені в податковому повідомленні-рішенні (далі – ППР) за результатами перевірки. Такі суми визнаються в обліку платника після закінчення строку для їх оскарження в адміністративному або судовому порядку. Саме тоді вони остаточно фіксуються в інтегрованій картці платника (далі – ІКП) і вважаються грошовим зобов'язанням платника. А якщо платник оскаржив ППР у судовому порядку, тоді суми штрафів і пені, зафіксовані в рішенні суду, визнаються в обліку платника на дату набуття чинності судового рішення.

Це випливає з пп. 14.1.39 ПК, п. 2 гл. 4 розд. IV, п. 1 гл. 3 та п. 2 гл. 4 розд. V Порядку, затвердженого наказом Мінфіну від 07.04.16 р. № 422 (далі – Порядок № 422).

5. Чи підпадають під коригування на підставі пп. 140.5.11 ПК штрафи і пені, нараховані платником у разі самостійного виправлення помилок згідно зі ст. 50 ПК?

З буквального прочитання пп. 140.5.11 ПК слід, що суми штрафів, самостійно нараховані платниками, які не повинні підпадати під це коригування. Адже в пп. 140.5.11 ПК чітко сказано, що фінрезультат коригується на суму штрафів, нарахованих контролюючими органами та іншими органами державної влади. Про штрафні санкції, самостійно нараховані платником, не сказано нічого.

З пенею такий номер, скоріше за все, не пройде. Так, п. 54.1 ПК передбачено самостійне нарахування платником пені у разі виправлення помилки. Але водночас сума пені нараховується в ІКП автоматично (п. 4 гл. 2 розд. III Порядку № 422). Тобто можна вважати, що пеня нараховується контролюючим органом. І тому її суму все-таки потрібно виключити з податкових витрат.

Позиція контролюючого органу із цього питання поки що невідома. Почекаємо роз'яснень.

6. Як правильно відобразити суми фінсанкцій у декларації з податку на прибуток?

Платники, які зобов'язані коригувати фінрезультат на різниці, передбачені розд. III ПК, уже в декларації за півріччя 2020 року повинні збільшити фінрезультат на суми штрафів і пені, нарахованих органами державної влади (у т. ч. податковим органом) і визнаних у бухобліку починаючи з 23.05.20 р.

Відображаються такі суми в рядку 3.1.11 додатка РI до звітної декларації (див. лист ДПС від 04.06.20 р. № 8939/7/99-00-07-02-01-07)

Приклад

Підприємство – платник податку на прибуток у 2020 році при визначенні об'єкта оподаткування зобов'язане коригувати фінрезультат на різниці, передбачені розд. III ПК. За результатами документальної перевірки підприємства за 2017, 2018 роки та I квартал 2019 року податковим органом було оформлене ППР від 20.06.19 р., у якому були зазначені сума заниження платником податкового зобов'язання (60 000 грн) і сума штрафу (15 000 грн). Платник 27.06.19 р. сплатив суму донарахованого податкового зобов'язання, штраф і пеню (1 000 грн), але одночасно розпочав процедуру оскарження ППР у судовому порядку. Оскільки платник не погодився з рішенням податкового органу (хоча і сплатив вищезгадані суми), у бухобліку він не відображав ні донараховані податкові зобов'язання, ні штраф з пенею.

У червні 2020 року судові розгляди завершилися. Судом було прийняте рішення на користь податкового органу, яке набуло чинності 25.06.20 р.

Отже, витрати на сплату штрафу і пені платник повинен визнати в бухобліку 25.06.20 р. Таке визнання відобразиться записом:

• Дт 948 – Кт 641 на суму 16 000 грн (15 000 грн + 1 000 грн).

А при складанні декларації за півріччя 2020 року платникові потрібно відобразити цю суму в рядку 3.1.11 додатка РI. Тоді фінрезультат звітного періоду збільшиться на 16 000 грн.

Висновки

Платники, які зобов'язані коригувати фінрезультат на різниці, передбачені розд. III ПК, уже в декларації за півріччя 2020 року повинні збільшити фінрезультат на суми штрафів і пені, нарахованих у 2020 році органами державної влади (у т. ч. податковим органом) за порушення законодавства. Але ця вимога стосується тільки тих фінансових санкцій, які відображені в бухобліку платника починаючи з 23.05.20 р.

Джерело: "Баланс" № 29, який вийшов з друку 20.07.20 р.