Из этой статьи вы узнаете:

• каким именно плательщикам налога на прибыль нельзя включать в расходы суммы штрафов, начисленные контролирующими органами;
• в каком отчетном периоде суммы штрафов и пени повлияют на величину объекта налогообложения;
• нужно ли исключать из налоговых расходов суммы штрафа и пени, самостоятельно начисленные плательщиком при исправлении ошибок;
• как правильно отразить суммы финсанкций в декларации по налогу на прибыль.

Для удобства восприятия построим статью в виде вопросов и ответов.

1. Что изменилось в порядке признания сумм штрафных санкций?

23 мая 2020 года Законом от 16.01.20 г. № 466-IX (далее – Закон № 466) в пп. 140.5.11 Налогового кодекса (далее – НК) были внесены дополнения, в результате чего суммы штрафов и пени, начисленных контролирующими органами, исключаются из налоговых расходов.

Напомним, что до вышеуказанной даты для целей обложения налогом на прибыль суммы штрафов и пени, начисленных контролирующими органами, признавались по правилам бухучета. То есть суммы, отраженные на субсчете 948 «Признанные штрафы, пени, неустойки», включались в состав расходов плательщика без ограничений.

Теперь же при определении объекта налогообложения плательщики должны увеличить финрезультат отчетного периода на сумму штрафов, пени, начисленных контролирующими органами и другими органами государственной власти за нарушение требований законодательства.

2. Каким плательщикам не повезло?

Под «удар» попали плательщики, которые обязаны корректировать финрезультат на разницы, предусмотренные разд. ІІІ НК.

Таким образом, в 2020 году исключают из налоговых расходов суммы «государственных» штрафов и пени те плательщики, которые:

• в 2019 году получили доход более 20 млн грн, а также плательщики с меньшим доходом, если они не приняли решение о неприменении корректировок на разницы из разд. ІІІ НК. Такие плательщики должны сделать корректировки на суммы штрафов и пени в декларациях за полугодие и три квартала 2020 года;
• плательщики, которые в 2020 году получат доход более 40 млн грн, а также плательщики с меньшим доходом, не принявшие решение о неприменении корректировок на разницы из разд. ІІІ НК. Такие плательщики должны сделать соответствующие корректировки в декларации за 2020 год.

3. Какие именно штрафы и пени подпадают под корректировку из обновленного пп. 140.5.11 НК?

Корректировать (увеличивать) финрезультат теперь придется, в частности, на суммы:

• штрафов за неподачу (несвоевременную подачу) налоговой отчетности;
• штрафов за нарушение правил уплаты налогов;
• штрафов и пени, начисленных в ходе налоговых проверок;
• штрафных санкций за нарушения в сфере внешнеэкономической деятельности и т. п.

Например, в 2020 году сумма штрафа, отраженная в бухучете плательщика 13 мая, попадет в налоговые расходы этого года в полной сумме. А на сумму штрафа, который начислен в бухучете 30 июня, придется увеличить финрезультат полугодия 2020 года.

4. Как определить в бухучете дату признания расходов на уплату штрафов и пени?

Согласно п. 20 П(С)БУ 16, признанные штрафы и пеня включаются в состав прочих операционных расходов. Причем расходы признаются при одновременном соблюдении двух условий (п. 6 П(С)БУ 16), а именно если:

• собственный капитал предприятия уменьшается в результате уменьшения активов или увеличения обязательств;
• сумма расходов может быть достоверно оценена.

Суммы штрафов и пени, начисленных контролирующими органами, являются обязательствами предприятия. Сумма таких обязательств является достоверной, если она согласована с контролирующими органами.

Например, согласованными будут суммы штрафов и пени, указанные в налоговом уведомлении-решении (далее – НУР) по результатам проверки. Такие суммы признаются в учете плательщика по истечении срока для их обжалования в административном или судебном порядке. Именно тогда они окончательно фиксируются в интегрированной карточке плательщика (далее – ИКП) и считаются денежным обязательством плательщика. А если плательщик обжаловал НУР в судебном порядке, тогда суммы штрафов и пени, зафиксированные в решении суда, признаются в учете плательщика на дату вступления в силу судебного решения.

Это следует из пп. 14.1.39 НК, п. 2 гл. 4 разд. IV, п. 1 гл. 3 и п. 2 гл. 4 разд. V Порядка, утвержденного приказом Минфина от 07.04.16 г. № 422 (далее – Порядок № 422).

5. Подпадают ли под корректировку на основании пп. 140.5.11 НК штрафы и пени, начисленные плательщиком в случае самостоятельного исправления ошибок согласно ст. 50 НК?

Из буквального прочтения пп. 140.5.11 НК следует, что суммы штрафов, самостоятельно начисленные плательщиками, не должны подпадать под данную корректировку. Ведь в пп. 140.5.11 НК четко сказано, что финрезультат корректируется на сумму штрафов, начисленных контролирующими органами и другими органами государственной власти. О штрафных санкциях, самостоятельно начисленных плательщиком, не сказано ничего.

С пеней такой номер, скорее всего, не пройдет. Да, п. 54.1 НК предусмотрено самостоятельное начисление плательщиком пени в случае исправления ошибки. Но в то же время сумма пени начисляется в ИКП автоматически (п. 4 гл. 2 разд. III Порядка № 422). То есть можно считать, что пеня начисляется контролирующим органом. И поэтому ее сумму все-таки нужно исключить из налоговых расходов.

Позиция контролирующего органа по данному вопросу пока неизвестна. Подождем разъяснений.

6. Как правильно отразить суммы финсанкций в декларации по налогу на прибыль?

Плательщики, которые обязаны корректировать финрезультат на разницы, предусмотренные разд. III НК, уже в декларации за полугодие 2020 года должны увеличить финрезультат на суммы штрафов и пени, начисленных органами государственной власти (в т. ч. налоговым органом) и признанных в бухучете начиная с 23.05.20 г.

Отражаются такие суммы в строке 3.1.11 приложения РI к отчетной декларации (см. письмо ГНС от 04.06.20 г. № 8939/7/99-00-07-02-01-07).

Пример

Предприятие – плательщик налога на прибыль в 2020 году при определении объекта налогообложения обязано корректировать финрезультат на разницы, предусмотренные разд. III НК. По результатам документальной проверки предприятия за 2017, 2018 годы и I квартал 2019 года налоговым органом было оформлено НУР от 20.06.19 г., в котором были указаны сумма занижения плательщиком налогового обязательства (60 000 грн) и сумма штрафа (15 000 грн). Плательщик 27.06.19 г. уплатил сумму доначисленного налогового обязательства, штраф и пеню (1 000 грн), но одновременно начал процедуру обжалования НУР в судебном порядке. Поскольку плательщик не согласился с решением налогового органа (хотя и уплатил вышеуказанные суммы), в бухучете он не отражал ни доначисленные налоговые обязательства, ни штраф с пеней.

В июне 2020 года судебные разбирательства завершились. Судом было принято решение в пользу налогового органа, которое вступило в силу 25.06.20 г.

Значит, расходы на уплату штрафа и пени плательщик должен признать в бухучете 25.06.20 г. Такое признание отразится записью:

• Дт 948– Кт 641 на сумму 16 000 грн (15 000 грн + 1 000 грн).

А при составлении декларации за полугодие 2020 года плательщику нужно отразить данную сумму в строке 3.1.11 приложения РI. Тогда финрезультат отчетного периода увеличится на 16 000 грн.

Выводы

Плательщики, которые обязаны корректировать финрезультат на разницы, предусмотренные разд. III НК, уже в декларации за полугодие 2020 года должны увеличить финрезультат на суммы штрафов и пени, начисленных в 2020 году органами государственной власти (в т. ч. налоговым органом) за нарушение законодательства. Но это требование касается только тех финансовых санкций, которые отражены в бухучете плательщика начиная с 23.05.20 г.

Источник: "Баланс" № 29, который вышел из печати 20.07.20 г.