У чому актуальність теми: 15.01.19 р. набули чинності Мінімальні вимоги безпеки і охорони здоров’я при використанні працівниками засобів індивідуального захисту на робочому місці, затверджені наказом Мінсоцполітики від 29.11.18 р. № 1804 (далі – Наказ № 1804, Мінімальні вимоги). Установлені цим документом загальні вимоги до засобів індивідуального захисту (далі – ЗІЗ) працівників поширюються на суб’єктів господарювання незалежно від форм власності та організаційно-правової форми, які у своїй діяльності використовують такі ЗІЗ. Безумовно, як і будь-який інший нормативно-правовий акт щодо госпдіяльності, нові вимоги опосередковано впливають і на бухоблік підприємства.

Аналіз основних вимог щодо забезпечення працівників ЗІЗ

Насамперед розглянемо основні положення Мінімальних вимог, які слід ураховувати бухгалтеру, організовуючи облік операцій із ЗІЗ.

Для правильної організації обліку та контролю за ЗІЗ слід брати до уваги такі основні правила.

1. Придбання ЗІЗ слід здійснювати у суб’єктів господарювання, які виробляють та/або реалізують продукцію відповідно до чинного законодавства, за умови що ЗІЗ, які закуповуються, відповідають суттєвим вимогам безпеки та охорони здоров’я, мають позитивний висновок органів з оцінки відповідності, сертифікат відповідності чи декларацію відповідності та задовольняють вимоги Технічного регламенту засобів індивідуального захисту.

2. ЗІЗ видають за нормами, установленими наказом Держгірпромнагляду від 16.04.09 р. № 62, а також різними типовими галузевими нормами безоплатної видачі працівникам спеціального одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту, або відповідними галузевими нормами безоплатної видачі ЗІЗ (п. 4 розд. ІІ Мінімальних вимог). Таке саме твердження міститься і в ст. 163 КЗпП та ст. 8 Закону від 14.10.92 р. № 2694-XII «Про охорону праці» (далі – Закон № 2694).

Тобто в межах установлених норм спецодяг видають працівникам безоплатно, тобто коштом роботодавця.

Для довідки: обов’язковий мінімум безплатної видачі ЗІЗ (з установленими нормами й строками носіння) працівникам сільського та водного господарства регламентовано Типовими нормами безплатної видачі спеціального одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту працівникам сільського та водного господарства, затвердженими наказом Комітету по нагляду за охороною праці від 10.06.98 р. № 117.

3. У деяких випадках дозволяється і навіть вимагається від роботодавця видавати працівникам ЗІЗ у додаткових обсягах, тобто понад установлені норми безоплатної видачі. Наприклад, спецодяг у додатковому обсязі видають:

• якщо працівникам видають два комплекти спецодягу на два строки використання залежно від умов праці та можливості обслуговування ЗІЗ (п. 6 розд. ІІІ Мінімальних вимог);
• у разі передчасного зношення спецодягу не з вини працівника (п. 6 розд. ІІІ Мінімальних вимог);
• працівникам, які суміщають професії або працюють за сумісництвом, крім ЗІЗ, що видаються їм за основною професією, слід додатково видати ЗІЗ для виконання робіт за професією за сумісництвом або в разі суміщення з урахуванням строків їх придатності (п. 10 розд. ІІІ Мінімальних вимог);
• якщо роботодавець не організував своєчасного хімочищення або прання спецодягу. У такому разі він зобов’язаний видати змінні ЗІЗ (п. 19 розд. ІІІ Мінімальних вимог).

4. У разі придбання працівником спецодягу та/або інших ЗІЗ за свої кошти роботодавець зобов’язаний компенсувати всі витрати на умовах, передбачених колективним договором (п. 7 розд. ІІІ Мінімальних вимог):

5. Придбані ЗІЗ є власністю роботодавця, вони обліковуються як інвентар і підлягають обов’язковому поверненню працівниками у разі (п. 6 розд. ІІІ Мінімальних вимог):

• звільнення з підприємства;
• переведення на тому самому підприємстві на іншу роботу або інше робоче місце;
• зміни виду робіт;
• упровадження нових технологій;
• введення нових або заміни наявних знарядь праці та в інших випадках, коли використання виданих ЗІЗ не є необхідним;
• закінчення строків їх використання замість одержуваних нових ЗІЗ.

6. Роботодавець зобов’язаний організувати на підприємстві належний облік і контроль за видачею у встановлені строки ЗІЗ працівникам. Видача працівникам і повернення ними ЗІЗ має обліковуватися в Особистій картці обліку спеціального одягу, спеціального взуття та інших ЗІЗ (за новою формою згідно з додатком 1 до Мінімальних вимог) (п. 8–9 розд. ІІІ Мінімальних вимог):

Чи передбачено відповідальність за порушення Мінімальних вимог?

Для роботодавців безоплатне забезпечення працівників спецодягом, спецвзуттям та іншими ЗІЗ за встановленими нормами є обов’язковим мінімумом безоплатної видачі ЗІЗ. Отже, порушення цих норм є порушенням законодавства про охорону праці.

Згідно зі ст. 43 Закону № 2694 максимальний розмір штрафу, який накладає Держпраці за результатами перевірки, не може перевищувати 5 % середньомісячного фонду зарплати за попередній рік юридичної та фізичної особи, що використовує найману працю.

Крім того, передбачено й інші види відповідальності, зокрема адміністративна. Так, порушення вимог законодавчих та інших нормативних актів про охорону праці (крім порушення встановленого порядку повідомлення про нещасний випадок на виробництві) тягне за собою накладення штрафу, зокрема, на посадових осіб підприємств та фізосіб-підприємців розміром від 20 до 40 нмдг (від 340 до 680 грн.) (ст. 41 КУпАП).

Ось загалом і всі основні правила забезпечення працівників ЗІЗ, що так чи інакше впливають на бухгалтерський і особливо податковий облік таких товарно-матеріальних цінностей. Далі розглянемо, як операції із забезпечення ЗІЗ оподатковувати та відображати в бухобліку.

Оподаткування

Податок на прибуток

Підприємства, в яких річний бухгалтерський дохід від будь-якої діяльності за останній річний звітний період не перевищує 20 млн грн., мають право визначати податок на прибуток без коригувань. Об’єкт обкладення податком на прибуток вони визначають на підставі бухгалтерського фінрезультату до оподаткування.

Підприємства, у яких дохід перевищує 20 млн грн. або які прийняли рішення про коригування фінрезультату на різниці, коригують бухфінрезультат до оподаткування на різниці, визначені розд. ІІІ Податкового кодексу (далі – ПК), зокрема, на різниці, що виникають під час нарахування амортизації необоротних активів. Тому таким підприємствам треба розподіляти ЗІЗ, як і в бухобліку.

У бухобліку ЗІЗ з очікуваним строком корисного використання не більше одного року обліковують у складі запасів, тому коригування за ними не проводять. У податковому обліку, як і в бухгалтерському, ЗІЗ вартістю до 6 000 грн. відносять до МНМА.

ЗІЗ вартістю понад 6 000 грн. (пп. 14.1.138 ПК) у податковому обліку включають до складу основних засобів (далі – ОЗ) групи 9 «Інші основні засоби» (пп. 138.3.3 ПК). Тому слід вести окремий податковий і бухгалтерський облік таких ЗІЗ і окремо розраховувати їх податкову та бухгалтерську амортизацію. Для визначення об’єкта оподаткування збільшують бухгалтерський фінрезультат на суму бухгалтерської амортизації і зменшують його на суму податкової амортизації.

Податкову амортизацію нараховують щомісячно протягом установленого підприємством строку корисного використання об’єкта, який для групи 9 основних засобів становить не менше 12 років. Бухгалтерську амортизацію розраховують виходячи зі строку корисного використання, установленого підприємством.

ПДВ

Підприємство забезпечує своїх працівників спецодягом для ведення госпдіяльності. Тому воно має повне право на податковий кредит за наявності зареєстрованої податкової накладної без нарахування податкових зобов’язань згідно з п. 198.5 ПК.

Якщо ж підприємство провадить одночасно з оподатковуваною також неоподатковувану або звільнену від ПДВ діяльність, то йому доведеться нарахувати податкові зобов’язання згідно зі ст. 199 ПК.

Операція з видачі спецодягу не підлягає обкладенню ПДВ. Обґрунтування: така операція не є постачанням товару, оскільки право власності на такий спецодяг не переходить від підприємства до працівника. Це підтверджується й листом МГУ ДФС від 08.12.15 р. № 26675/10/28-10-06-11.

ПДФО та ВЗ

Згідно з пп. 165.1.9 ПК вартість спеціального одягу, спеціального взуття та інших ЗІЗ, якими роботодавець забезпечує працівника відповідно до Закону № 2694, не включають до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу працівника. Не потрібно обкладати ПДФО вартість безоплатно виданих ЗІЗ, якщо їх видають:

• підприємства-роботодавці своїм працівникам;
• відповідно до Закону № 2694;
• за типовими і галузевими нормами відповідно до Мінімальних вимог.

Вартість таких ЗІЗ не обкладається ПДФО (див. ЗІР, підкатегорія 103.04).

Якщо ці умови не виконуються, то вартість ЗІЗ буде допблагом для працівника та обкладається ПДФО за ставкою 18 % із застосуванням «натурального» коефіцієнта (1,219512), адже це негрошова форма надання доходу (п. 164.5 ПК).

До того ж, якщо працівник припинає трудові відносини із працедавцем і не повертає ЗІЗ, граничний строк використання яких не настав, то їх вартість також включається до складу місячного оподатковуваного доходу (див. ЗІР, підкатегорія 103.02).

Якщо ж працівник припиняє трудові відносини із працедавцем і не повертає ЗІЗ, але компенсує їх залишкову вартість роботодавцю, то вартість такого майна не включається до складу місячного оподатковуваного доходу (див. ЗІР, підкатегорія 103.04).

Із ЗІЗ, які не обкладаються ПДФО, не утримується й військовий збір (далі – ВЗ). Це передбачено пп. 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПК). А от у разі наднормативної видачі ЗІЗ або неповернення їх у разі звільнення працівника вартість таких ЗІЗ обкладається ВЗ за ставкою 1,5 %.

У формі № 1ДФ вартість ЗІЗ, що не обкладається ПДФО, показують з ознакою доходу «136». А вартість оподатковуваних ЗІЗ та утриману з неї суму податку відображають як додаткове благо з ознакою доходу «126».

ЄСВ

До бази нарахування ЄСВ включається, зокрема, сума нарахованої зарплати за видами виплат, що складаються з основної та додаткової зарплати, інших заохочувальних і компенсаційних виплат, у тому числі в натуральній формі, що визначаються згідно із Законом від 24.03.95 р. № 108/95-ВР «Про оплату праці».

Вартість виданих працівникам відповідно до чинних норм ЗІЗ не належить до фонду оплати праці (п. 3.19 Інструкції № 5). Отже, вартість ЗІЗ у межах установлених норм не є об’єктом для нарахування ЄСВ.

Також не є базою нарахування ЄСВ сума компенсації, що виплачується працівникові в разі, якщо він був вимушений придбати ЗІЗ за власні кошти.

Документування та відображення на рахунках бухобліку

Виходячи з визначення терміна «активи», наданого у ст. 1 Закону від 16.07.99 р. № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», ЗІЗ є активами, адже вони контролюються підприємством, а використання їх призводить до отримання економічних вигід.

Як визначити, до якого виду активів відносити конкретний ЗІЗ? Вибір залежить від двох факторів:

• передбачуваного терміну служби;
• вартісної межі для визнання основних засобів (далі – ОЗ), установленої обліковою політикою підприємства.

Документування та відображення ЗІЗ на рахунках бухобліку розглянемо в таблиці нижче.

Зверніть увагу! Видача працівникам і повернення ними ЗІЗ обов’язково має обліковуватися в Особистій картці обліку спеціального одягу, спеціального взуття та інших ЗІЗ, форму якої наведено в додатку 1 до Мінімальних вимог, незалежно від того, яким активом визнаються ЗІЗ: МШП чи ОЗ (п. 6 розд. ІІІ Мінімальних вимог).

У досі чинному Листі Держкомстату від 05.12.05 р. № 14/1-2-25/102 (далі – Лист № 102) з метою обліку ЗІЗ пропонується застосовувати типову форму № МШ-6 «Особова картка обліку спецодягу, спецвзуття та запобіжних пристроїв», затверджену Наказом № 145 (згідно з цим Наказом вона не ведеться в разі комп’ютерної форми обліку), та типову форму № ОЗ-1 «Акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів», затверджену Наказом № 352. Однак вважаємо, що не варто ускладнювати документообіг, а застосовувати для цих потреб одну форму, передбачену Мінімальними вимогами.

Картка ведеться в одному примірнику і зберігається в комірника цеху (дільниці). Вона майже повністю повторює типову форму № МШ-6. Єдина принципова відмінність: типова форма містить дані про ціну переданого ЗІЗ, чого Мінімальними вимогами не передбачено.

Однак, як і інші складські документи, вона призначена для оперативного обліку і не обов’язково має містити вартісні показники. Адже відображення операцій з видачі та повернення ЗІЗ здійснюється за відповідними відомостями, зокрема типової форми № МШ-7. Вона заповнюється у двох примірниках комірником (окремо на видачу і на повернення ЗІЗ): один примірник передається до бухгалтерії (де й здійснюють таксування, тобто грошову оцінку господарських операцій), другий залишається в комірника.

№ з/п	Передбачуваний строк експлуатації ЗІЗ	Вартість ЗІЗ	Особливості відображення на рахунках бухобліку	Типові форми первинних документів*
1	2	3	4	5
1	Не перевищує 1 рік або нормальний операційний цикл, якщо його тривалість більше року	Будь-яка	Такі ЗІЗ обліковують у складі запасів згідно з П(С)БО 9 (малоцінних та швидкозношуваних предметів, далі – МШП) та обліковуються на рахунку 22. Під час придбання зараховують на баланс за первісною вартістю (п. 8 П(С)БО 9), а в разі відпуску в експлуатацію вартість списують на рахунки обліку витрат (Дт 23, 91, 92, 93, 94 – Кт 22). Надалі ведуть лише кількісний аналітичний облік у розрізі відповідальних осіб і місць експлуатації (п. 23 П(С)БО 9; п. 2.22 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, затверджених наказом Мінфіну від 10.01.07 р. № 2)	Видачу спецодягу працівникам та його повернення відображають в Особистій картці обліку спеціального одягу, спеціального взуття та інших ЗІЗ. Її форму наведено в додатку 1 до Мінімальних вимог). Видачу та прийняття на зберігання тих ЗІЗ, які у процесі експлуатації підлягають періодичному здаванню на зберігання роботодавцю, можна оформляти за допомогою Відомості обліку видачі (повернення) спецодягу, спецвзуття та запобіжних пристроїв (типова форма № МШ-7). Списання не придатного для подальшого використання спецодягу оформлюють Актом на списання малоцінних та швидкозношуваних предметів (типова форма № МШ-8). Обидві форми затверджено наказом Мінстату від 22.05.96 р. № 145 (далі – Наказ № 145)
* Рекомендації щодо окремого застосування для різних категорій ЗІЗ типових форм МШП та ОЗ наведено в Листі № 102.
2	Перевищує 1 рік (нормальний операційний цикл, якщо його тривалість більше року),	Не перевищує вартісний критерій, установлений на підприємстві для розмежування ОЗ і малоцінних необоротних матеріальних активів (далі – МНМА)	Бухоблік ведуть за правилами П(С)БО 7. Передача в експлуатацію відображається в обліку записом Дт 112 – Кт 153. Після передачі в експлуатацію продовжує відображатися на балансі, але на його вартість нараховується амортизація, сума якої списується на витрати. Амортизація нараховується згідно з п. 27 П(С)БО 7. Для цього можуть використовуватися методи (пп. 1, 5 п. 27), а також методи: – «100 %» – якщо в першому місяці використання активу до витрат списується відразу 100 % його вартості; – «50 % на 50 %» – якщо амортизація в першому місяці використання активу нараховується в розмірі 50 % його амортизовуваної вартості, а решта 50 % нараховуються в місяці списання активу з балансу	Крім Особистої картки (додаток 1 до Мінімальних вимог) застосовують первинні документи для обліку ОЗ, затверджені наказом Мінстату від 29.12.95 р. № 352 (далі – Наказ № 352)*: – типова форма № ОЗ-3 «Акт списання основних засобів»; – типова форма № ОЗ-6 «Інвентарна картка обліку основних засобів» тощо**
3	Перевищує 1 рік (нормальний операційний цикл, якщо його тривалість більше року)	Перевищує вартісний критерій, установлений на підприємстві для розме-жування ОЗ і МНМА	Бухоблік ведуть за правилами П(С)БО 7. Після введення в експлуатацію – за Дт 106 «Інструменти, прилади та інвентар». Оскільки згідно з п. 6 розд. ІІІ Мінімальних вимог ЗІЗ обліковуються як інвентар. Амортизація спецодягу – ОЗ нараховується методами, передбаченими пп. 1–5 п. 26 П(С)БО 7, починаючи з місяця, що настає за місяцем його передачі в експлуатацію (п. 29 П(С)БО 7)
* Сільгосппідприємства мають право застосовувати спеціалізовані форми первинних документів з обліку ОЗ, затверджені наказом Мінагрополітики від 27.09.07 р. № 701. ** Форми первинних документів для обліку ОЗ не містять специфічних реквізитів, необхідних для ЗІЗ. Тому деякі фахівці рекомендують застосовувати форми документів, затверджені Наказом № 145. Однак у цьому разі маємо вас застерегти: застосування саме типових або спеціалізованих форм первинки для обліку списання ОЗ (а саме типова форма № ОЗ-3 або сільгоспоблік, форма № ОЗСГ-3) вимагається в разі дострокового списання ЗІЗ (наприклад, у разі його зношення, псування тощо). Їх необхідно подати разом із декларацією з ПДВ за той звітний період, у якому відбулося списання ОЗ. В іншому разі не уникнути нарахування податкових зобов’язань з ПДВ згідно з п. 189.9 ПК (див. ЗІР, категорія 101.07). Детальніше – див. «Ліквідація основних засобів: оподаткування та облік».

Співавтор:
Олена ТКАЧЕНКО

Джерело: "Баланс-Агро" № 8, який вийшов з друку 25.02.19 р.

⤷ ЗАВАНТАЖИТИ СТАТТЮ ⤶