Не всем структурным подразделениям министерств и ведомств, их подведомственным учреждениям «повезло» с определением полномочий, а значит, и ответственности на уровне нормативно-правовых актов так, как бухгалтерской службе. Поэтому в этой консультации мы расскажем, как правильно распределить обязанности между работниками, чтобы избежать перекладывания другими службами бюджетного учреждения своих обязанностей на бухгалтерскую службу.

Бухгалтерская служба: законодательная база

Швейцарский ученый Иоганн Фридрих Шерр, основатель балансовой теории, еще в конце XIX века писал, что «бухгалтерский учет – справедливый судья прошлого, необходимый руководитель настоящего и надежный консультант будущего каждого предприятия». Это высказывание подтверждает взаимосвязь между деятельностью по ведению бухгалтерского учета и отчетности и управлением всей деятельностью бюджетного учреждения.
С точки зрения руководителя, бухгалтерский учет – это сбор, регистрация и обобщение всей информации, которая необходима, в частности, руководству учреждения для принятия управленческих решений (абзац третий ст. 1 Закона от 16.07.99 г. № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине», далее – Закон № 996). Все, что происходит в учреждении, – и управленческие решения, и хозяйственные операции, и полученные результаты – можно отследить через призму бухгалтерских проводок в учетных регистрах и остатков на счетах активов и обязательств учреждения, отраженных в финансовой и бюджетной отчетности.
Не случайно ч. 5 ст. 20 Бюджетного кодекса (далее – БК) предусматривает, что результативные показатели бюджетной программы должны подтверждаться официальной государственной статистической, финансовой и другой отчетностью, данными бухгалтерского, статистического и внутрихозяйственного (управленческого) учета.
Закон № 996 требует подписания финотчетности руководителем и главным бухгалтером предприятия (ч. 1 ст. 11).
Также в пп. 8 п. 7 Типового положения о бухгалтерской службе бюджетного учреждения, утвержденного постановлением КМУ от 26.01.11 г. № 59 (далее – Постановление № 59, Типовое положение № 59), содержится требование относительно обеспечения пользователей в полном объеме правдивой и беспристрастной информацией о финансовом состоянии бюджетного учреждения и результатах его деятельности.
Ответственность руководителя бухгалтерской службы главного распорядителя бюджетных средств за достоверность информации о достижении цели, которая выражается в результативных показателях, установлена п. 3 разд. ІІІ Методических рекомендаций относительно осуществления оценки эффективности бюджетных программ, утвержденных приказом Минфина от 17.05.11 г. № 608 (далее – Методрекомендации № 608), которые разработаны согласно ч. 6 ст. 20 БК.
Таким образом, бухгалтерская служба во главе с главным бухгалтером должна обеспечить необходимой информацией ответственных лиц, в первую очередь руководителя учреждения, для их подотчетности за достижение результативных показателей выполнения определенной бюджетной программы (ч. 5 ст. 28 БК).
Именно поэтому в случае выявления нарушений, и не только связанных с учетом и отчетностью, руководитель учреждения и бухгалтерия в первую очередь подпадают под санкции контролирующих и правоохранительных органов. На практике ревизоры и аудиторы при осуществлении контрольных мероприятий часто сталкиваются с тем, что другие службы бюджетного учреждения перекладывают свои обязанности на бухгалтерию или вообще не имеют их. Это является результатом недооценки роли внутреннего контроля и приводит к выполнению бухгалтерами чужих полномочий, некачественному или несвоевременному выполнению собственных из-за чрезмерной загруженности, к допущению ошибок, сочетанию выполнения обязанностей с получением материальных ценностей и ведением бухучета и т. п. Как следствие – привлечение к ответственности, предусмотренной ч. 8 ст. 9 Закона № 996.

Организация внутреннего контроля

Чтобы не отвечать за других должностных лиц, в том числе за тех, кто работает в бухгалтерской службе, ч. 3 ст. 26 БК предусмотрено, что распорядители бюджетных средств в лице их руководителей организуют внутренний контроль и внутренний аудит и обеспечивают их осуществление в своих заведениях и в подведомственных бюджетных учреждениях. Что это означает?
Согласно ч. 3 ст. 26 БК внутренним контролем является комплекс мероприятий, которые применяются руководителем для обеспечения соблюдения законности и эффективности использования бюджетных средств, достижения результатов в соответствии с установленной целью, задачами, планами и требованиями относительно деятельности бюджетного учреждения и его подведомственных учреждений.
Основные подходы к делегированию, распределению полномочий и ответственности за реализацию требований бюджетного законодательства на всех стадиях бюджетного процесса в бюджетном учреждении изложены в приказе Минфина от 14.09.12 г. № 995 (далее – Приказ № 995). В частности, внутренним контролем охватываются вопросы планирования деятельности учреждения, управления бюджетными средствами, исполнения сметы по доходам и расходам, ведения бухучета и составления финансовой и бюджетной отчетности, обеспечения защиты активов от потерь, целевого и эффективного использования бюджетных средств и т. п.
Законодательные требования к построению внутреннего контроля в бухгалтерской службе бюджетного учреждения определены Постановлением № 59.
Роль бухгалтерской службы, ее основные задачи, полномочия и ответственность, в том числе и главного бухгалтера, раскрыты в Типовом положении № 59. В данном документе речь идет об особой нагрузке на бухгалтерию, поскольку деятельность других структурных подразделений по выполнению бюджетного законодательства, кроме юридической службы, мало определена и зависит только от руководителя и профессионального уровня работников соответствующих подразделений.
Следовательно, каждый руководитель учреждения не просто имеет право вводить внутренним распорядительным документом управленческую подотчетность, ее структуру, детализацию для реализации своих полномочий (кроме той, которая определяется учреждением вышестоящего уровня), в том числе по вопросам бухучета, бюджетной и финансовой отчетности, но и должен быть заинтересован это сделать, ведь каждый работник на своем рабочем месте, исполняя свои должностные обязанности в соответствии с требованиями внутренних документов, является участником процесса внутреннего контроля и несет определенную ответственность.

Определение должностных обязанностей бухгалтера

Конкретный перечень должностных обязанностей определяется должностными инструкциями работников всех категорий, которые разрабатывают и утверждают на основе типовой квалификационной характеристики работодатели, учитывая конкретные задачи и обязанности, функции, права, ответственность работников различных групп и особенности штатного расписания предприятия, учреждения, организации (письмо Минсоцполитики от 25.12.13 г. № 564/13/116-13).
И если первая нота в функционировании бухгалтерской службы – ее организация – принадлежит руководителю учреждения, то ее наполнение по содержанию закреплено за главным бухгалтером.
Типовым положением № 59 на общегосударственном уровне определены задачи и функциональные обязанности бухгалтерии бюджетного учреждения и ее руководителя, а п. 3 Постановления № 59 обязует министерства, другие центральные органы исполнительной власти привести собственные нормативно-правовые акты в соответствие с требованиями данного постановления. Но, как свидетельствует опыт и результаты контрольных мероприятий, это требование реализовано многими бюджетными учреждениями путем дублирования Типового положения № 59, причем полностью.
Так, в Положении о бухгалтерской службе соответствующего бюджетного учреждения аналогично пп. 3 п. 13 Типового положения № 59 должно быть определено: «обеспечение согласования проектов договоров главным бухгалтером» (без уточнения, на предмет чего осуществляется такое согласование). Поэтому, например, недополучение учреждением доходов из-за отсутствия в договоре аренды имущества одного из существенных условий договора – индексации арендной платы, предусмотренной ст. 10 Закона от 10.04.92 г. № 2269-XII «Об аренде государственного и коммунального имущества», может стать основанием для привлечения к ответственности и главного бухгалтера. Хотя указанный факт является сугубо правовым вопросом, ведь соответствие сделок учреждения нормам действующего законодательства являются основной задачей юридической службы учреждения.
Чтобы главный бухгалтер не отвечал за чужие грехи, в его должностной инструкции следует определять предмет визирования договоров с учетом требований именно бюджетного законодательства, в частности:
«Главный бухгалтер визирует проект соглашения на предмет:

· наличия утвержденных бюджетных ассигнований по соответствующему направлению расходов или их остатков;

· обеспечения первоочередности оформления документов для осуществления платежей по защищенным расходам».

Так же неопределение в должностной инструкции бухгалтера, начисляющего зарплату, конкретных полномочий может привести к применению к нему ответственности в случае выявления сугубо кадровых нарушений: неправильно определен стаж работы, начисление надбавки и т. п. грозят взысканием с него суммы излишне выплаченных работнику средств.
Другие нормы также нуждаются в детализации. В частности, пп. 5 п. 13 Типового положения № 59 требует осуществления главным бухгалтером в рамках своих полномочий мероприятий по возмещению виновными лицами убытков от недостач, растрат, хищений. Во внутреннем положении бухгалтерской службы целесообразно было бы конкретизировать понятие «в рамках своих полномочий», например, следующим образом:
«Осуществляет в рамках своих полномочий мероприятия по возмещению виновными лицами убытков от недостач, растрат, хищений, а именно:

· на основании приказа руководителя учреждения о признании результатов инвентаризации обеспечивает их своевременное (в сроки, установленные в документообороте) отражение в бухгалтерском учете и финансовой отчетности;

· взаимодействует с юридической службой учреждения в части предоставления данных бухгалтерского учета об утраченных ценностях, которые необходимы для заключения договора о независимой оценке утраченных ценностей, проведения претензионно-исковой работы, расчетов с виновным лицом;

· определяет из числа работников бухгалтерской службы лицо, ответственное за правильность и своевременность ведения учета расчетов по недостачам, растратам, уведомление об их состоянии главного бухгалтера, путем внесения соответствующей нормы в должностную инструкцию работника».

В пп. 9 п. 13 Типового положения № 59 определена обязанность главного бухгалтера относительно отказа в приеме к учету документов, подготовленных с нарушением установленных требований, а также документов по хозяйственным операциям, которые проводятся с нарушением законодательства, и информирования руководителя учреждения о выявленных фактах нарушения бюджетного законодательства.
Для лучшего выполнения данной обязанности целесообразно конкретизировать это требование, определив в должностных инструкциях всех работников бухгалтерии их ответственность за своевременность уведомления о наличии первичных документов по хозяйственным операциям, которые не соответствуют законодательным требованиям, поскольку именно они в соответствии с п. 2.15 Положения, утвержденного приказом Минфина от 24.05.95 г. № 88, должны обязательно проверять первичные документы, которые поступают к учету по соответствующему направлению.