Для кого эта статья: для предприятий, которые заключили договор подряда на выращивание сельскохозяйственных культур.
Из этой статьи вы узнаете: как оформить факт предоставления услуг по выращиванию сельхозпродукции, кому в такой ситуации (подрядчику или заказчику) принадлежит выращенная продукция, а также как осуществить расчеты за предоставленные услуги, в том числе выращенной продукцией.

На практике нередко случается, что одно предприятие имеет сельхозугодья, но ему не хватает средств на их обработку и выращивание сельхозпродукции. А другое предприятие имеет сельхозтехнику и средства, но у него нет достаточного количества земли. Конечно, лучше всего было бы передать такую землю в аренду. Но бывают ситуации, когда заключение договора аренды невозможно (например, земля находится в государственной или коммунальной собственности и не может быть передана в субаренду). В таком случае стороны могут договориться, что одно предприятие (то, которое имеет технику и средства) предоставляет полный цикл услуг по выращиванию сельхозпродукции другому (тому, которое имеет сельхозугодья). Такие взаимоотношения оформляют, как правило, договором подряда, по которому предметом договора является выращивание сельхозпродукции.

Документальное оформление предоставленных услуг
Порядок оформления договора подряда регламентирован ст. 837–864 Гражданского кодекса (далее – ГК). По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется на свой риск выполнить определенную работу по заданию другой стороны (заказчика), а заказчик – принять и оплатить выполненную работу. Такой договор заключается в письменной форме и не требует нотариального удостоверения.

ГК предусмотрено, что заказчик может осуществлять контроль за работой подрядчика (п. 1 ст. 849). Для этого в договоре можно прописать порядок и сроки представления исполнителем отчета о ходе выращивания сельхозпродукции. В таком отчете исполнитель может указать, какие виды сырья (материалов) он использовал, как длится процесс выращивания продукции и т. п.
Документом, подтверждающим факт предоставления услуг (выполнения работ), является, как правило, акт выполненных работ (предоставленных услуг) (далее – акт). Акт составляется в произвольной форме в двух экземплярах и подписывается обеими сторонами. На основании акта принимается и оплачивается работа исполнителя.
Как первичный документ акт должен содержать реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Закона от 16.07.99 г. № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине», в частности:

• название (например, акт выполненных работ);
• дату и место составления;
• наименование заказчика и подрядчика;
• содержание, объем и стоимость выполненных работ. В акте приводится количество выращенной продукции (всего), а если расчеты осуществляются выращенной сельхозпродукцией, то может быть указано количество продукции, которая подлежит передаче подрядчику;
• подписи, должности лиц, которые имеют право принимать работы от имени заказчика и подрядчика.

В договоре подряда стороны могут предусмотреть разные варианты передачи выполненных работ заказчику, а именно:

• оформление акта после каждого цикла работ, определенного договором подряда (например, первый составляется после предпосевной обработки земли, второй – после посева, третий – после опрыскивания посевов и т. п.);
• передача работ заказчику после выполнения всех работ по выращиванию (составляется один акт уже после сбора урожая).

Обратите внимание: обязательным условием договора подряда является передача заказчику результатов работы (в нашем случае – выращенной сельхозпродукции). То есть выращенная продукция является собственностью заказчика (владельца земли). Даже если подрядчик выполняет весь цикл работ по выращиванию, применяя при этом собственные трудовые и материальные ресурсы (топливо, семена, удобрения и т. п.), он должен передать результат своей работы (а именно собранный урожай) заказчику. Такой вывод следует из ст. 837 ГК.
Обычно при заключении договора на выращивание сельхозпродукции заказчик рассчитывается за предоставленные услуги именно выращенной продукцией. На практике часть этой продукции остается в собственности заказчика, а часть передается исполнителю в оплату выполненных работ. В этом случае стороны должны прописать в договоре и акте, какая именно часть продукции перейдет подрядчику в качестве оплаты.
При этом следует оформить первичный документ, который должен подтверждать передачу продукции, являющейся платой за выполненные работы. Это может быть, например, накладная (внутрихозяйственного назначения) (сільгоспоблік, форма № ВЗСГ-8, утвержденная приказом Минагрополитики от 21.12.07 г. № 929, далее – Приказ № 929). Стоимость продукции, по которой ее передают подрядчику, стороны определяют самостоятельно (очевидно, она будет равна стоимости выполненных работ, которая указана в акте).
Обратите внимание: плательщикам единого налога третьей группы запрещено осуществлять расчеты в неденежной форме. Поэтому, если одной из сторон договора подряда является такой единщик, рассчитаться за выполненные работы выращенной сельхозпродукцией не удастся. В противном случае единщику придется со следующего квартала перейти на общую систему налогообложения (пп. 4 пп. 298.2.3 Налогового кодекса, далее – НК). Это касается как подрядчика, так и заказчика, ведь для обоих такие расчеты считаются бартером.

НДС
Операция по передаче подрядчиком выращенной продукции заказчику (передача результата выполненных работ) не вызывает никаких налоговых последствий, поскольку право собственности на нее ни к кому не переходит, она остается собственностью заказчика.
А вот для подрядчика выполнение работ по выращиванию сельхозпродукции по договору подряда является операцией по поставке услуг, которая облагается НДС (пп. 14.1.185, п. 185.1 НК).
Базой налогообложения будет договорная цена таких услуг, но не меньше обычных цен (п. 188.1 НК). Поскольку обычную (рыночную) цену на услуги по выращиванию определить практически невозможно, советуем принять за базу налогообложения стоимость продукции, которая будет получена подрядчиком в счет оплаты выполненных работ.
Подрядчик должен составить налоговую накладную (далее – НН) на дату подписания акта. Ведь если предоплата за работы по выращиванию не предусмотрена, то это и есть дата возникновения налоговых обязательств (п. 187.1 НК).
НН заполняется в обычном порядке. При этом в графе 3.3 должен быть указан код услуг согласно ДК 016:2010. Так, услугам по выращиванию урожая (куда входит и предпосевная обработка, и посев, и уход, и сбор урожая) соответствует код 01.61 «Услуги вспомогательные по выращиванию сельскохозяйственных культур».
На основании такой НН, зарегистрированной в Едином реестре налоговых накладных (далее – ЕРНН), заказчик может отнести сумму НДС в налоговый кредит.
Заказчик, в свою очередь, должен выписать НН на сельхозпродукцию, которая подлежит передаче подрядчику в оплату выполненных работ. Ведь такая операция считается поставкой товаров (пп. 14.1.191, п. 185.1 НК). НН составляется на дату передачи сельхозпродукции, то есть на дату оформления документа, подтверждающего такую передачу (например, накладной внутрихозяйственного назначения).
НН заполняется в обычном порядке. При этом в графе 3.1 следует привести код товара (продукции, которая передается в качестве оплаты) согласно УКТВЭД.
Базой налогообложения будет договорная цена на продукцию, но не меньше обычных цен (п. 188.1 НК).

Бухгалтерский учет
Учет у подрядчика. Подрядчик отражает расходы, осуществленные им для выращивания продукции на земельных участках, принадлежащих заказчику, как расходы на предоставление услуг. Поэтому на счете 23 «Производство» следует открыть отдельный субсчет (например, 239 «Услуги по выращиванию сельхозпродукции согласно договору подряда № 5») и накапливать на нем такие расходы.
Выращенную продукцию подрядчик не должен оприходовать на свой баланс, ведь, повторим, она является собственностью заказчика. Подрядчик сможет оприходовать ее только после оформления накладной о передаче такой продукции в оплату предоставленных услуг.
На дату подписания акта подрядчик признает доход от реализации предоставленных услуг и отражает его на субсчете 703 «Доход от реализации работ и услуг». Себестоимость предоставленных услуг следует отнести в дебет субсчета 903 «Себестоимость реализации работ и услуг».
Учет у заказчика. Для заказчика стоимость услуг по выращиванию сельхозпродукции по договору подряда является расходами на выращивание сельхозпродукции, которые относятся на отдельный субсчет к счету 23 (например, 2311 «Расходы на выращивание подсолнечника») на основании акта.
Выращенную сельхозпродукцию следует оприходовать на счет 27 «Продукция сельскохозяйственного производства», ведь для заказчика она является продукцией собственного производства. Напомним, согласно п. 12 П(С)БУ 30 «Биологические активы» такую продукцию (в зависимости от того, как это предусмотрено учетной политикой предприятия) оприходуют или по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы в месте продажи, или по производственной себестоимости согласно П(С)БУ 16 «Расходы».

Полный текст консультации см. в "Баланс-Агро" № 32, который вышел из печати 28.08.17 г.