Для кого эта статья: для сельскохозяйственных предприятий, которые арендуют у физических лиц земельные участки сельскохозяйственного назначения, расположенные на территории разных местных громад.
О чем узнаете: в бюджет какой местной громады перечислять НДФЛ с доходов в виде арендной платы в случае, если земельные участки расположены на территории разных местных громад, и как начать соблюдение действующего законодательства.

В чем вопрос?
Нередко случается, что земельные участки, которые арендуются сельхозпредприятиями у граждан, расположены на территории разных местных громад (объединенных громад). Эти громады могут располагаться как в пределах одного района, области, так и в других областях. Каждая из этих громад имеет в своем распоряжении собственный бюджет, из которого и осуществляется финансирование ее расходов. Понятно, что в таком случае каждая громада имеет целью получить как можно больше поступлений в собственный бюджет в связи с использованием ресурсов (имущества), которые находятся на территории громады и принадлежат ей или членам такой громады. Имуществом членов громады являются, в том числе, земельные участки, которые принадлежат физлицам и предоставляются в аренду сельхозпредприятиям. Из доходов в виде аренды арендаторами удерживается НДФЛ, который местные громады и пытаются получить в свой бюджет.
Давайте разберемся, как правильно перечислять НДФЛ арендатору – налоговому агенту в случае, если земельные участки, которые им арендуются у физлиц, находятся на территории иных местных громад, нежели та, на которой такой арендатор фактически находится или где зарегистрирован его налоговый адрес.
Законодательные нормы перечисления НДФЛ
Специальные нормы, касающиеся налогообложения именно дохода от предоставления недвижимости в аренду (субаренду), жилищный наем (поднаем), содержатся в п. 170.1 Налогового кодекса (далее – НК), в соответствии с которым налоговым агентом налогоплательщика – арендодателя в отношении его дохода от предоставления в аренду земельного участка сельхозназначения, земельной доли (пая), имущественного пая является арендатор (пп. 170.1.1 НК).
Доходы от предоставления в аренду земельного участка сельхозназначения, земельной доли (пая) облагаются налогом налоговым агентом во время их начисления (выплаты) по ставке, определенной п. 167.1 НК, то есть 18 %.
Как видим, специальная норма НК не содержит каких-либо требований в отношении места перечисления НДФЛ от предоставления в аренду земельных участков сельскохозяйственного назначения. Поэтому обращаемся к ст. 168 НК, которая устанавливает порядок начисления, удержания и уплаты (перечисления) НДФЛ в бюджет и в соответствии с пп. 168.4.1 НК которой налог, удержанный из доходов резидентов и нерезидентов, зачисляется в бюджет согласно Бюджетному кодексу (далее – БК).
В свою очередь, п. 2 ст. 64 БК определено, что НДФЛ, который уплачивается (перечисляется) налоговым агентом – юридическим лицом (его филиалом, отделением, другим обособленным подразделением) или представительством нерезидента – юрлица, зачисляется в соответствующий бюджет по их местонахождению (расположению) в объемах налога, начисленного на доходы, которые выплачиваются физическому лицу, а налоговым агентом – физическим лицом – зачисляются в соответствующий бюджет по месту регистрации такого физического лица в органах доходов и сборов.
То есть основным местом перечисления НДФЛ в бюджет для налогового агента – юрлица является территориальная громада по его местонахождению. Причем БК не содержит каких-либо отдельных норм относительно видов выплачиваемых налоговым агентом доходов, например в виде зарплаты, арендной платы и т. п.
Но такие специальные нормы по перечислению доходов содержатся в НК. Так, суммы налога на доходы, начисленные обособленным подразделением в пользу физических лиц, за отчетный период перечисляются в соответствующий бюджет по местонахождению такого обособленного подразделения. В случае если обособленное подразделение не уполномочено начислять (платить) НДФЛ за такое обособленное подразделение, все обязанности налогового агента исполняет юрлицо. Налог на доходы, начисленный работникам обособленного подразделения, перечисляется в соответствующий бюджет по местонахождению такого обособленного подразделения (пп. 168.4.3 НК).
Юридическое лицо по своему местонахождению и местонахождению не уполномоченных уплачивать налог обособленных подразделений, обособленное подразделение, которое уполномочено начислять, удерживать и уплачивать (перечислять) в бюджет налог, по своему местонахождению одновременно с представлением документов на получение средств для выплаты полагающихся налогоплательщикам доходов, уплачивает (перечисляет) суммы удержанного налога на соответствующие счета, открытые в органах, осуществляющих казначейское обслуживание бюджетных средств по местонахождению обособленных подразделений (пп. 168.4.4 НК).
Итак, исходя из норм НК и БК, можно сформулировать следующую схему перечисления налога с доходов от предоставления в аренду земельных участков сельхозназначения, земельных долей (паев), которые расположены на территории иной территориальной громады (объединения громад):
• юридическое лицо, не имеющее обособленных подразделений, обязано перечислять НДФЛ в бюджет громады по своему местонахождению (расположению), то есть по налоговому адресу юрлица, сведения о чем содержатся в Едином государственном реестре юридических лиц и физических лиц – предпринимателей независимо от видов выплачиваемых доходов (в соответствии с нормами НК);
• в случае если фактическое местонахождение юрлица и его налоговый адрес не совпадают, НДФЛ должен быть перечислен по местонахождению (расположению) (в соответствии с нормами БК);
• если юрлицом создано обособленное подразделение, уполномоченное начислять (уплачивать) НДФЛ (например, филиал, дочернее предприятие), НДФЛ должен быть перечислен в бюджет территориальной громады по местонахождению (расположению) такого обособленного подразделения (налоговому адресу) независимо от места расположения арендованных земельных участков. Если уполномоченное обособленное подразделение и арендованные им земельные участки расположены на территории разных местных громад, то и в таком случае НДФЛ перечисляется по налоговому адресу такого обособленного подразделения;
• если юрлицом создано обособленное подразделение, которое не уполномочено начислять (уплачивать) НДФЛ (например, цех, бригада), НДФЛ должен быть перечислен в бюджет территориальной громады по местонахождению (расположению) юрлица независимо от того, на территории каких громад находятся земельные участки, которые используются таким не уполномоченным обособленным подразделением или юрлицом.
Аналогичная позиция ГФС по данному вопросу изложена в письме от 10.05.16 г. № 10301/6/99-95-42-02-16 «Относительно уплаты налоговым агентом (юридическим лицом, имеющим необособленное структурное подразделение) налога на доходы физических лиц и военного сбора, который начисляется на доход физического лица от предоставления в аренду недвижимого имущества» (далее – Письмо № 10301).
Что касается военного сбора (далее – ВС), то он уплачивается по налоговому адресу юрлица в любом случае, независимо от наличия обособленных подразделений или земельных участков, которые арендуются и находятся на территории других громад (ОИР, категория 132.05; Письмо № 10301). Поэтому любые требования органов доходов и сборов по перечислению ВС в бюджет другой территориальной громады, а не по налоговому адресу налогового агента, абсолютно неправомерны, безосновательны и направлены на манипулирование обеспечением выполнения индикативных показателей поступлений.

Полная консультация в бесплатном доступе см. в "Баланс-Агро" № 43, который выходит из печати 24.11.16 г.