Для кого эта статья: для сельхозпредприятий, которые вывозят или планируют вывозить сельхозпродукцию за пределы таможенной территории Украины (далее – ТТУ).
Из этой статьи вы узнаете: как облагаются экспортные операции НДС, налогом на прибыль и единым налогом (далее – ЕН) для плательщиков третьей и четвертой групп.

НДС
Согласно пп. «г» п. 185.1 Налогового кодекса (далее – НК) операции по вывозу товаров за пределы ТТУ являются объектом обложения НДС. При этом вывоз товаров в таможенном режиме экспорта облагается НДС по ставке 0 % (пп. «а» пп. 195.1.1 НК).
Обратите внимание: операции по экспорту товаров, освобожденных от налогообложения на ТТУ (их перечень приведен в ст. 197, подразд. 2 разд. XX НК), облагаются НДС по нулевой ставке (п. 195.2 НК). Однако эта норма не распространяется на экспорт товаров товарной позиции 4707 согласно УКТВЭД: лом черных и цветных металлов, бумага, картон для утилизации (макулатура и отходы). Как предусмотрено п. 23 подразд. 2 разд. XX НК, экспорт таких товаров также освобождается от налогообложения, то есть нулевая ставка к ним не применяется.
База налогообложения товаров, которые экспортируются, определяется по общим правилам п. 188.1 НК – в размере договорной (контрактной) стоимости, но не ниже:
· цены приобретения – для приобретенных то-варов;
· обычной цены – для самостоятельно изготовленной продукции;
· балансовой (остаточной) стоимости, рассчитанной по правилам бухучета на начало осуществления операции, – для необоротных активов.
Но, поскольку экспортная операция облагается налогами по нулевой ставке, доначислять налоговые обязательства (далее – НО) на разницу между базой налогообложения и договорной стоимостью не нужно, и фактически такой базой является договорная стоимость.
НО возникают на дату оформления согласно требованиям таможенного законодательства таможенной декларации (далее – ТД), удостоверяющей факт пересечения таможенной границы Украины (пп. «б» п. 187.1 НК). То есть дата первого события (зачисление средств от покупателя или отгрузка товара) при экспорте не применяется.

На какую дату начислять НО и выписывать налоговую накладную (далее – НН) – на дату оформления грузовой ТД или на дату фактического пересечения границы?
Действительно, на практике такие события довольно часто приходятся на разные даты, а иногда даже на разные отчетные периоды.
Ответ на этот вопрос дают налоговики (см. ОИР, категория 101.06). Так, согласно ч. 5 ст. 255 Таможенного кодекса (далее – ТК) таможенное оформление считается завершенным после выполнения всех таможенных формальностей, определенных ТК согласно заявленному таможенному режиму, который заверяется органом доходов и сборов путем проставления соответствующих таможенных обеспечений (в т. ч. с помощью информационных технологий), других отметок на ТД или заменяющем ее документе, а также на товаросопроводительных и товарно-транспортных документах в случае их подачи на бумажном носителе.
Как установлено п. 16 Положения о таможенных декларациях, утвержденного постановлением КМУ от 21.05.12 г. № 450, считается оформленной:
· ТД на бумажном носителе – при наличии на всех ее листах оттиска личной номерной печати должностного лица таможенного органа, завершившего таможенное оформление (далее – должностное лицо таможни);
· ТД в электронном виде – при наличии внесенной в нее должностным лицом таможни с помощью автоматизированной системы таможенного оформления отметки о завершении таможенного оформления и засвидетельствования ТД электронной цифровой подписью (далее – ЭЦП) должностного лица таможни. Оформленная таким образом ТД преобразовывается в визуальную форму, пригодную для восприятия ее содержания человеком, в формате, который делает невозможным в дальнейшем внесение изменений в нее, заверяется ЭЦП должностного лица таможни и направляется декларанту или уполномоченному им лицу.
Итак, датой возникновения НО по НДС является дата оформления грузовой ТД, а именно дата завершения процедуры таможенного оформления экспортной операции.

Как правильно оформить НН?
Как было уже указано, НН на вывоз товара за пределы ТТУ выписывается на дату возникновения НО. То есть если первым событием является получение предоплаты от покупателя, то такая операция не приводит к возникновению НО и НН на такую дату не выписывается.
Особенности заполнения НН на экспорт товаров изложены в п. 8, 12 и 16 Порядка заполнения налоговой накладной, утвержденного приказом Минфина от 31.12.15 г. № 1307 (далее – Порядок № 1307).
В частности, в заглавной части НН:
· в левом верхнем углу в реквизите «Не подлежит предоставлению получателю (покупателю) по причинам» делается отметка «Х» и указывается тип причины «07 – Составлена на операции по вывозу товаров за пределы таможенной территории Украины»;
· в графе «Получатель (покупатель)» приводится наименование (Ф. И. О.) нерезидента и через запятую – страна, в которой зарегистрирован покупатель (нерезидент), а в строке «Индивидуальный налоговый номер получателя (покупателя)» проставляется условный ИНН «300000000000».
В табличной части НН указываются:
·  в разделе А в строках I и VII – общий объем поставки по ставке 0 %;
·  разделе Б в графе 3.1 – код товара согласно УКТВЭД (если экспортируется неимпортированный и неподакцизный товар, то разрешается указывать код на уровне первых четырех знаков), в графе 8 – код нулевой ставки для операций по вывозу товаров за пределы Украины – 901, в графе 10 – объем поставки (база налогообложения) без учета НДС. Другие графы раздела Б заполняются в обычном порядке.
Такая НН подлежит регистрации в Едином реестре налоговых накладных в общем порядке. Правда, штрафные санкции за нерегистрацию/несвоевременную регистрацию НН, в которых сумма НДС равна нулю, не накладываются (п. 120¹.1 НК).

Какой курс гривни следует применять при составлении НН?
В НК нет прямого ответа на этот вопрос. А вот позиция ГФС неоднократно менялась в течение последних лет.
На сегодня ОИР (категория 101.09) содержит разъяснение, согласно которому при пересчете инвалюты в гривни с целью определения базы налогообложения следует опираться на дату возникновения НО (это дата оформления ТД, которая отражает завершение процедуры таможенного оформления экспортной операции).
При этом специалисты ГФС ссылаются на п. 6 Положения об установлении официального курса гривни к иностранным валютам и курсу банковских металлов, утвержденного постановлением Правления НБУ от 12.11.03 г. № 496. По этой норме официальный курс гривни к инвалютам и банковским металлам, перечисленным в абзаце втором п. 2 Положения, начинает действовать на следующий рабочий день после дня установления.
То есть пересчет инвалюты в гривни при оформлении НН следует осуществлять по официальному курсу НБУ, установленному в предыдущий рабочий день.

Полный текст консультации см. в "Баланс-Агро" № 35, который выходит из печати 18.09.17 г.