Для кого ця стаття: для сільгосппідприємств, які вивозять або планують вивозити сільгосппродукцію за межі митної території України (далі – МТУ).
Із цієї статті ви дізнаєтеся: як обкладаються експортні операції ПДВ, податком на прибуток та єдиним податком (далі – ЄП) для платників третьої та четвертої груп.

ПДВ
Згідно з пп. «г» п. 185.1 Податкового кодексу (далі – ПК) операції з вивезення товарів за межі МТУ є об’єктом обкладення ПДВ. При цьому вивезення товарів в митному режимі експорту обкладається ПДВ за ставкою 0 % (пп. «а» пп. 195.1.1 ПК).
Зверніть увагу: операції з експорту товарів, звільнених від оподаткування на МТУ (їх перелік наведено в ст. 197, підрозд. 2 розд. XX ПК), обкладаються ПДВ за нульовою ставкою (п. 195.2 ПК). Однак ця норма не поширюється на експорт товарів товарної позиції 4707 згідно з УКТЗЕД: брухт чорних та кольорових металів, папір, картон для утилізації (макулатура та відходи). Як передбачено п. 23 підрозд. 2 розд. XX ПК, експорт таких товарів також звільняється від оподаткування, тобто нульова ставка до них не застосовується.
База оподаткування товарів, що експортуються, визначається за загальними правилами п. 188.1 ПК – у розмірі
оговірної (контрактної) вартості, але не нижче:
· ціни придбання – для придбаних товарів;
· звичайної ціни – для самостійно виготовленої продукції;
· балансової (залишкової) вартості, розрахованої за правилами бухобліку на початок здійснення операції, – для необоротних активів.
Але, оскільки експортна операція оподатковується за нульовою ставкою, донараховувати податкові зобов’язання (далі – ПЗ) на різницю між базою оподаткування та договірною вартістю не потрібно, і фактично такою базою є договірна вартість.
ПЗ виникають на дату оформлення відповідно до вимог митного законодавства митної декларації (далі – МД), що засвідчує факт перетину митного кордону України (пп. «б» п. 187.1 ПК). Тобто дата першої події (зарахування коштів від покупця чи відвантаження товару) при експорті не застосовується.

На яку дату нараховувати ПЗ та виписувати податкову накладну (далі – ПН) – на дату оформлення вантажної МД чи на дату фактичного перетину кордону?
Дійсно, на практиці такі події досить часто припадають на різні дати, а інколи навіть на різні звітні періоди.
Відповідь на це запитання надають податківці (див. ЗІР, категорія 101.06). Так, згідно з ч. 5 ст. 255 Митного кодексу (далі – МК) митне оформлення вважається завершеним після виконання всіх митних формальностей, визначених МК згідно із заявленим митним режимом, що засвідчується органом доходів і зборів шляхом проставлення відповідних митних забезпечень (у т. ч. за допомогою інформаційних технологій), інших відміток на МД або документі, який її замінює, а також на товаросупровідних і товарно-транспортних документах у разі їх подання на паперовому носії.
Як установлено п. 16 Положення про митні декларації, затвердженого постановою КМУ від 21.05.12 р. № 450, вважається оформленою:
· МД на паперовому носії – за наявності на всіх її аркушах відбитка особистої номерної печатки посадової особи митного органу, яка завершила митне оформлення (далі – посадова особа митниці);
· МД в електронному вигляді – за наявності внесеної до неї посадовою особою митниці за допомогою автоматизованої системи митного оформлення відмітки про завершення митного оформлення та засвідчення МД електронним цифровим підписом (далі – ЕЦП) посадової особи митниці. Оформлена таким чином МД перетворюється у візуальну форму, придатну для сприйняття її змісту людиною, у форматі, що унеможливлює в подальшому внесення змін до неї, засвідчується ЕЦП посадової особи митниці та надсилається декларанту або уповноваженій ним особі.
Отже, датою виникнення ПЗ з ПДВ є дата оформлення вантажної МД, а саме дата завершення процедури митного оформлення експортної операції.

Як правильно оформити ПН?
Як було вже зазначено, ПН на вивезення товару за межі МТУ виписується на дату виникнення ПЗ. Тобто якщо першою подією є отримання передоплати від покупця, то така операція не призводить до виникнення ПЗ і ПН на таку дату не виписується.
Особливості заповнення ПН на ескпорт товарів викладено в п. 8, 12 та 16 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.15 р. № 1307 (далі – Порядок № 1307).
Зокрема, у заголовній частині ПН:
· у лівому верхньому куті в реквізиті «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причин» робиться позначка «Х» та вказується тип причини «07 – Складена на операції з вивезення товарів за межі митної території України»;
· графі «Отримувач (покупець)» наводиться найменування (П. І. Б.) нерезидента та через кому – країна, у якій зареєстрований покупець (нерезидент), а в рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН «300000000000».
У табличній частині ПН указуються:
· у розділі А у рядках I та VII – загальний обсяг постачання за ставкою 0 %;
· розділі Б у графі 3.1 – код товару згідно з УКТЗЕД (якщо експортується неімпортований та непідакцизний товар, то дозволяється зазначати код на рівні перших чотирьох знаків), у графі 8 – код нульової ставки для операцій із вивезення товарів за межі України – 901, у графі 10 – обсяг постачання (база оподаткування) без урахування ПДВ. Інші графи розділу Б заповнюються в звичайному порядку.
Така ПН підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних у загальному порядку. Щоправда, штрафні санкції за нереєстрацію/несвоєчасну реєстрацію ПН, у яких сума ПДВ дорівнює нулю, не накладаються (п. 120¹.1 ПК).

Який курс гривні слід застосовувати при складанні ПН?
У ПК немає прямої відповіді на це запитання. А ось позиція ДФС неодноразово змінювалася протягом останніх років.
На сьогодні ЗІР (категорія 101.09) містить роз’яснення, згідно з яким при перерахунку інвалюти у гривні з метою визначення бази оподаткування слід спиратися на дату виникнення ПЗ (це дата оформлення МД, яка відображає завершення процедури митного оформлення експортної операції).
При цьому спеціалісти ДФС посилаються на п. 6 Положення про встановлення офіційного курсу гривні до іноземних валют та курсу банківських металів, затвердженого постановою Правління НБУ від 12.11.03 р. № 496. За цією нормою офіційний курс гривні до інвалют та банківських металів, перелічених в абзаці другому п. 2 Положення, починає діяти наступного робочого дня після дня встановлення.
Тобто перерахунок інвалюти у гривні при оформленні ПН слід здійснювати за офіційним курсом НБУ, встановленим у попередній робочий день.

Повний текст консільтації див. у "Баланс-Агро" № 35, який виходить з друку 18.09.17 р.