У консультації розповімо, яким чином доходи і витрати, визнані в бухгалтерському обліку підприємства, впливають на податок на прибуток і відображаються в податковій звітності.

Визначення об'єкта обкладення податком на прибуток

Об'єктом оподаткування є фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінзвітності підприємства за правилами бухобліку та відкоригований на різниці, передбачені ПК (пп. 134.1.1 ПК). При цьому як одна з різниць виступають збитки минулих податкових років.

Цей принцип оподаткування можна подати у вигляді формули

ОП = ФР – З ± Р,

де ОП – об'єкт обкладення податком на прибуток;

ФР – бухгалтерський фінрезультат до оподаткування;

З – задекларовані податкові збитки минулих років (відображаються в податковому обліку у вигляді різниці до повного їх погашення в порядку, визначеному пп. 140.4.2 ПК);

Р – усі інші різниці, установлені ПК, а саме: ст. 123¹ розд. II, розд. III і п. 3, 16–21, 24, 25, 36, 39, 42, 49, 50 підрозд. 4 розд. ХХ.

Зазначимо, що вищенаведена формула ілюструє загальне правило. Але якщо дохід підприємства від усіх видів діяльності за останній звітний рік не перевищить 20 млн грн. і підприємство прийме рішення не коригувати фінрезультат до оподаткування на різниці з розд. III ПК і повідомить про це податковий орган у звітній декларації в порядку, визначеному абзацом восьмим пп. 134.1.1 ПК, то формула прийме такий вигляд:

ОП = ФР – З ± Р_пер + Р_страх ± Р_рест,

де Р_пер – різниці, установлені перехідними положеннями (тобто п. 17–19, 24 і 42) підрозд. 4 розд. ХХ ПК. Такі різниці виникають через те, що станом на 1 січня 2015 року деякі операції платників податків залишилися незавершеними, тому або взагалі не підпали під оподаткування, або, навпаки, потребують завершального податкового балансування, щоб платник не заплатив зайвого;

Р_страх – різниця, пов'язана з договорами довгострокового страхування, передбачена ст. 123¹ розд. II ПК;

Р_рест – різниці, що виникли у зв'язку із проведенням фінансової реструктуризації згідно із Законом № 1414 (п. 39 підрозд. 4 розд. ХХ ПК).

Наприклад, як різниці будуть відображатися:

• суми нарахованої амортизації, уцінки, дооцінки та залишкової вартості основних засобів і нематеріальних активів, а також суми втрат від зменшення корисності таких активів і вигід від її відновлення;
• витрати на формування резервів і забезпечень (за винятком забезпечень на оплату відпусток), а також суми коригувань (зменшення) таких резервів;
• витрати на оплату відпусток працівникам та інші виплати, пов'язані з оплатою праці, які після 1 січня 2015 року відшкодовуються за рахунок резервів, сформованих у бухобліку до цієї дати, якщо такі витрати не були включені до складу витрат у податковому обліку.

Зверніть увагу: з 1 січня 2015 року для цілей оподаткування повною мірою враховуються витрати, пов'язані з негосподарською діяльністю підприємства. Виняток: у платників, які зобов'язані застосовувати коригування на різниці з розд. III ПК, у податковому обліку відображаються з обмеженнями витрати, пов'язані з невиробничими основними засобами та нематеріальними активами, витрати на сплату штрафів, нарахованих згідно із ЦК, а також витрати на подарунки та благодійність.

Доходи і витрати в податковій звітності

Вищеописане правило визначення об'єкта оподаткування реалізоване в діючій формі декларації з податку на прибуток, затвердженій Наказом № 897 (далі – декларація).

Тобто показник об'єкта оподаткування в рядку 04 декларації дорівнюватиме сумі показників рядків 02 і 03, у яких відображаються:

• у рядку 02 – фінрезультат до оподаткування (прибуток або збиток). Це показник рядка 2290 (2295) форми № 2, рядка 2290 форм № 2-м, № 2-мс;
• рядку 03 – підсумкова сума різниць (додатна або від’ємна). Це показник рядка 03 додатка PI до декларації, у якій відображаються в тому числі суми доходів і витрат, які збільшують або зменшують бухгалтерський фінрезультат до оподаткування звітного періоду згідно з вимогами ПК.

У рядку 01 декларації відображається бухгалтерський дохід підприємства від усіх видів діяльності за звітний рік, а саме:35

• дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за вирахуванням непрямих податків та інших відрахувань із доходу – наводиться в рядку 2000 форм № 2, № 2-м, № 2-мс. Нагадаємо, до відрахувань із доходу відносяться суми наданих знижок, вартість повернутих покупцями товарів, доходи, які за договорами належать комітентам (принципалам і т. п.) (п. 3.3 розд. III Методрекомендацій № 433, п. 5.1 розд. II і п. 2.1 розд. III П(С)БО 25);
• інші операційні доходи – відображаються в рядку 2120 форм № 2, № 2-м, рядку 210 форми № 2-мс;
• фінансові доходи – у рядках 2200 і 2220 форми № 2, рядку 2240 форми № 2-м, рядку 2160 форми № 2-мс;
• інші доходи – у рядку 2240 форм № 2, № 2-м, рядку 2160 форми № 2-мс.

Зазначимо, що рядок 01 декларації – довідковий. Якщо її показник у декларації за звітний рік перевищив 20 млн грн., значить, такий платник при визначенні об'єкта оподаткування за цей рік зобов'язаний коригувати фінрезультат на всі різниці, передбачені ПК (у т. ч. й на різниці з розд. III), а в наступному році – подавати декларацію щокварталу.

Висновки

Об'єктом обкладення податком на прибуток є фінрезультат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінзвітності підприємства за правилами бухобліку та відкоригований на різниці, передбачені ПК. Таким чином, бухгалтерські доходи і витрати первісно повною мірою беруть участь у розрахунку податку на прибуток. Нормами ПК передбачено також додаткове коригування фінрезультату на різниці, унаслідок якого деякі види доходів і витрат, нараховані в бухобліку, не враховуються для цілей оподаткування.

Джерело: Практичне керівництво № 22.