Пропоную проаналізувати законопроект № 1232 «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо особливостей застосування спеціального декларування за порушення фізичними особами податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладений на контролюючі органи, що мали місце до 31 грудня 2018 року» (далі – законопроект про податкову амністію, законопроект). До речі, у Верховній Раді зареєстрований альтернативний законопроект № 1232-1, який ми тут не розглядаємо (на думку автора статті, він не в пріоритеті).

Трохи теорії

Чому така назва?

Строго кажучи, неправильно називати цей законопроект – «Про податкову амністію», як його охрестили у пресі. Але так коротше, і така помітна назва відразу чіпляє увагу платників податків. Тому називатимемо його саме так.

Чому ЦЕ – не про податкову амністію?

Найголовніше, про що потрібно пам'ятати, читаючи та аналізуючи законопроект № 1232, що він не сам по собі. Цей законопроект – частина реформи оподаткування доходів фізичних осіб. І тому розглядати його потрібно саме в контексті всієї реформи, комплексно.

Так, ми ще не бачимо інших законопроектів, які, як нам обіцяли, з'являться весною 2020 року. Проте, судячи з досвіду інших країн і висловів топових чиновників-спеціалістов-депутатів (у першу чергу голови податкового комітету ВРУ Данила Гетманцева – автора цього законопроекту), дизайн майбутньої реформи цілком проглядається вже сьогодні. І ще пригадаємо, що ми живемо в епоху впровадження глобального Плану BEPS, це також додасть «амністії» дуже важливих нюансів.

Отже, почнемо. У першу чергу давайте з'ясуємо, що таке податкова амністія в принципі.

Податкова амністія та амністія капіталів: у чому різниця?

Визначень податкової амністії багато. Візьмемо, наприклад, таке: «Податкова амністія – обмежена в часі пропозиція уряду для певної групи платників податків про сплату ними певної суми податків в обмін на анулювання податкових зобов'язань (включаючи відсотки і штрафні санкції), що виникли в попередніх податкових періодах, і свободу від судових переслідувань» (Tax Amnesties: Theory, Trends, and Some Alternatives/Katherine Baer and Eric Le Borgne. – Washington D.C., International Monetary Fund, 2008).

Цілі (і плановані результати) податкової амністії зазвичай такі:

1. Поповнення державного бюджету за рахунок надходження прострочених або прихованих податків.

2. Профілактика подальших податкових правопорушень.

Основна мета, зрозуміло, перша – у короткостроковій перспективі очікується істотне поповнення державного бюджету. У довгостроковій перспективі все не так райдужно. Уважається, що податкова амністія:

• підриває податкову мораль (чесні платники податків відчувають несправедливість);
• сигналізує про слабкий уряд, який не в змозі забезпечити збирання податків;
• припускає думку, що ухилення від сплати податків – це дрібне порушення тощо.

Разом з податковою амністією існує ще й амністія капіталів. Амністія капіталів – це комплекс особливих гарантій. Люди, які добровільно повідомили податкові органи про наявність у них рухомого і нерухомого майна за кордоном, національних і закордонних компаній, цінних паперів і рахунків у банках, звільняються від відповідальності за ряд порушень, пов'язаних із цими активами. Податкові органи не вимагають від цих людей звітів про джерела придбання активів, не штрафують їх за незаконні валютні операції.

Важлива відмінність! При амністії капіталів головне – легалізувати капі­тали, повернути активи з-за кордону в національну економіку (або ж вивести ці активи з національної тіні на світло, тобто перевести в легальну економіку).

Як бачимо, мета амністії капіталів відрізняється від цілей податкової амністії.

Як правило, численні податкові амністії, що проводяться в різних країнах, були гібридом двох видів амністій. Так само планують вчинити й у нас. Але є свої нюанси, про які розповімо трохи пізніше.

Досвід інших країн

В інших країнах проведено безліч податкових амністій. Деякі з них були успішними, деякі – провальними.

Італія

Одними з найуспішніших уважаються податкові амністії (їх було декілька) в Італії. Точкова податкова амністія Decreto Legge, проведена в 2001–2002 роках, мала такий результат: протягом 60 днів був репатрійований 61 млрд євро і приблизно 1 млрд євро надійшов до бюджету у вигляді податків. Податкова ставка «за амністією» дорівнювала 2,5 %.

Більшість коштів повернулися до країни зі Швейцарії (гроші раніше були виведені в «банківський рай» завдяки затребуваній послузі з управління анонімними рахунками, пропонованій швейцарськими банкірами). За даними ЗМІ, згідно зі звітом швейцарського банку UBS за І квартал 2002 року, учасники амністії перерахували майже половину коштів, виведених із цього банку, до його дочірньої структури UBS Italia, тобто на свою батьківщину.

Податкові збори збільшилися протягом 4 місяців після амністії на 6,5 %, склавши 45,4 млрд євро. Дохід держави зріс до 91,7 млрд євро (порівняно із 68,1 млрд євро за аналогічний період попереднього року).

Італійська податкова амністія була саме амністією капіталів, оскільки легалізувалися (і репатріювалися) не отримані доходи, приховані від оподаткування, а активи: капітал, нерухомість, земля тощо.

До речі, за результатами податкової амністії в Італії досить значно (на 13,25 %) збільшилася кількість легальних мільйонерів.

Індія

В Індії податкові амністії проводяться досить часто – приблизно раз на 10 років. Найбільш успішною була амністія 1997 року, яка називалася VDIS (Voluntary Disclosure of Income Scheme). За 6 місяців у ній взяли участь 466 тисяч платників податків, було зібрано 2,5 млрд дол. США (при «плані» в 1 млрд дол. США). На 8,2 млрд дол. США було задекларовано активів, придбаних на приховані від податків доходи. (Факт, який можна назвати курйозним: один мешканець Делі задекларував і слона, якого багато років приховував від податкових органів, і сплатив податок за слона).

Особливістю індійської податкової амністії була несподівано висока роль податкових консультантів. Ними була запропонована схема, що дозволяє багаторазово зменшити суму податку «за амністією». Суть схеми полягала в такому. Традиційно в Індії накопичення багатства відбувається в дорогоцінних металах. Дуже часто це срібний посуд (так, одна з калькутських сімей задекларувала 1,5 тонни столового срібла). Оскільки в Індії була дуже висока інфляція, податкові консультанти рекомендували декларувати срібло за ціною придбання «в далекому 1960 році або раніше». І ще довго після закінчення амністії йшли розгляди за підозрілими деклараціями. Проте громадськість різко заперечувала проти тиску на платників податків, що взяли участь у податковій амністії. І в результаті була отримана судова заборона на розслідування за такими деклараціями.

Країни СНД

Імовірно, найвдаліші податкові амністії пройшли в Казахстані. Їх було декілька. Перша амністія (2001 рік) виявилася не особливо результативною за легалізованими сумами. Але значними були інші результати:

• найбільші світові рейтингові агентства підвищили кредитний рейтинг Казахстану після оголошення амністії капіталів;
• податкова амністія дозволила уряду Казахстану вперше піти на зниження податків: ставка ПДВ була знижена на 4 %, ставка соціального податку – на 5 %.

Амністія, проведена в Грузії в 2005 році, вважається однією з найневдаліших у світі. Скористалися амністією буквально одиниці. До бюджету надійшло менше 1 % від запланованої до надходження суми (аж 35 тис. дол. США). На думку грузинського суспільства, провал амністії пояснювався недовірою до держави, а не недосконалістю спеціального закону.

У Росії проводилося декілька амністій. І, схоже, абсолютно всі вони були не дуже вдалими. Остання амністія (спочатку оголошена в 2015 році як «єдиний шанс») поступово перетворилася на триходівку. Перші два етапи принесли результати у вигляді 7 200 декларацій та 12 000 декларацій відповідно. Зараз триває третій етап. Особливості цієї амністії такі:

• репатріація капіталу передбачається тільки на третьому етапі;
• особлива увага приділяється такому активу, що амністується, як контрольовані іноземні компанії (КІК). Це дуже важливий момент: поняття КІК було введене в російське податкове законодавство порівняно недавно. І зараз триває редомиціляція (тобто зміна юрисдикції) КІК у міжнародні компанії, розташовані в спеціальних адміністративних районах Росії (область Калінінграда і Приморський край). Виходить, що податкова амністія використовується і як стимул для деофшоризації (зменшення залежності національної економіки від офшорних зон).

Як бачимо, результати податкових амністій у різних країнах були дуже різними. У табл. 1 наведено суми легалізованих активів і сплачених «за амністією» податків у деяких країнах.

Таблиця 1. Сумові показники проведених податкових амністій

Країна	Період амністії	Обсяг легалізації доходів	Обсяг податкових надходжень
Італія	2001–2002 рр.	58,8 млрд євро	1,47 млрд євро
	2003 р.	14,9 млрд євро	0,6 млрд євро
	2009–2010 рр.	100+ млрд євро	5+ млрд євро
	2015 р.	60 млрд євро	4,4 млрд євро
Німеччина	2004 р.	3,6 млрд євро	903 млн євро
Бельгія	2004 р.	5,7 млрд євро	496 млн євро
Росія	2007 р.	1,15 млрд дол. США	150 млн дол. США
Угорщина	2014–2015 рр.	325 млн євро	–
Казахстан	2001 р.	480 млн дол. США	–
	2006–2007 рр.	6,8 млрд дол. США	680 млн дол. США

Основні новації законопроекту № 1232

Український законопроект про податкову амністію – це гібрид амністії капіталів (більшою мірою) і власне податкової амністії. А ще – тримаємо цю думку в голові! – це одна зі складових реформи оподаткування доходів фізичних осіб, яку нам обіцяють весною 2020 року.

Отже, автор законопроекту пропонує додати підрозд. 93 «Особливості застосування спеціального декларування фізичними особами» в розд. ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу (далі – ПК).

У п. 1 та 2 законопроекту йдеться про спеціальне декларування. Під таким розуміють режим звільнення платників податків від відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Яке це «інше» законодавство? У першу чергу валютне (усі пам'ятають величезні штрафи за валютні правопорушення, які були встановлені НБУ?). А ще ж були і спеціальні статті Кримінального кодексу, і адміністративна відповідальність. У другу чергу – митне.

На замітку! Спеціальне декларування – справа суто добровільна. Хочеш – декларуй, не хочеш – ні.

У п. 3 законопроекту названо об'єкти «пільгового» оподаткування, які можуть бути включені до спеціальної декларації. Це доходи, які в попередніх звітних періодах (до 31 грудня 2018 року включно) не були показані в податкових деклараціях всупереч вимогам податкового та/або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, або активи, отримані (придбані) за рахунок таких доходів.

До відома! У спеціальній декларації можна відобразити: доходи, які підлягали оподаткуванню, але не були обкладені податками (елемент по­дат­кової амністії); активи, придбані на такі доходи (елемент амністії капіталів).

А в п. 4 названо об'єкти, які не можуть бути задекларовані в ході амністії (це всілякі «злочинні» і корупційні доходи, на яких ми сьогодні зупинятися не будемо).

Об'єкти оподаткування з п. 3 доцільно розглядати разом зі ставками податку на доходи фізосіб, що застосовуються для випадку спеціального декларування (дивимося п. 7 законопроекту). Для наочності та зручності читачів зведемо цю інформацію в таблицю.

Таблиця 2. Об'єкти декларування і ставки ПДФО, що застосовуються при спеціальному декларуванні

Об'єкти декларування, на які поширюється спеціальне декларування		Додаткові умови		Ставки ПДФО при спеціальному декларуванні
Під­пункт п. 3 законо­проекту	Об'єкт декларування	Пункт ПК для додаткових умов	Додаткова умова	Підпункт п. 7 законопроекту	Ставка податку
1	2	3	4	5	6
	Незадекларовані доходи	–	загальна ставка	7.1	5 % (для незадекла­рованих доходів)*
«а»	Валютні цінності, що належать декларанту	П. 9	Розміщення валютних цінностей на рахунках у банках України і зберігання їх протягом 365 днів на цих рахунках	7.2	5 %
		П. 9	Розміщення валютних цінностей на рахунках у банках України і списання їх для здійснення інвестицій у будь-який об'єкт інвестування, розташований на території України, відповідно до Закону від 18.09.91 р. № 1560-XII «Про інвестиційну діяльність»	7.2	5 %
		П. 9	Нерозміщення валютних цінностей на рахунках у банках України	7.3	10 %
		П. 9	Розміщення валютних цінностей на рахунках у банках України і зняття їх до закінчення 365 днів	7.3	10 %
		П. 10	Придбання ОВДП	7	2,5 %
«б»	Рухоме і нерухо­ме майно, цінні папери, частки (паї) у майні юри­дичних осіб, інші корпоративні пра­ва, майнові права на об'єкти інтелектуальної власності та*/або фінансові інстру­менти, що нале­жать декларанту	–	–	7.2	5 %
«в»	Інші активи, май­но, майнові пра­ва, що належать декларанту, або щодо яких дек­ла­рант може пря­мо або опосе­ред­ковано, у т. ч. через інших юри­дичних та/або фізичних осіб про­вадити дії, аналогічні за зміс­том праву розпорядження, або з яких отри­мує чи має право отримувати до­ходи	–	–	7.2	5 %
* Поняття доходів визначене в ст. 4 ПК.

А ось ще декілька важливих моментів податкової амністії, що планується у нас.

Відповідно до п. 5 законопроекту:

• спеціальну декларацію потрібно подати не пізніше 31.03.20 р.;
• у спеціальній декларації не зазначається інформація про джерела придбання об'єктів декларування;
• до декларації потрібно додати копії документів, що підтверджують вартість об'єктів декларування (якщо таких документів немає – доведеться проводити оцінку активу).

У п. 8 названо податки, від сплати яких звільняється декларант після сплати податкового зобов'язання, нарахованого в спеціальній податковій декларації. Це ПДФО, військовий збір, ЄСВ, які не були сплачені до 31 грудня 2018 року.

Мінімум, що амністується за умовчанням! Якщо людина не скористалася спеціальним декларуванням, то вважається, що вона підтвердила у себе наяв­ність незадекларованих доходів на суму 300 тис. грн. Такі доходи вважаються амністованими без будь-яких інших додаткових умов. За ними не потрібна сплата податків, не проводитиметься податкова перевірка (п. 11 законопроекту).

Ми розглянули основні правила спеціального декларування. А зараз перейдемо до аналізу цілей податкової амністії та її наслідків.

Наслідки амністії

Ще раз повторимо: законопроект № 1232 – усього лише частина майбутньої податкової реформи оподаткування доходів фізичних осіб. Решта – навесні...

А що саме буде навесні?! Буде нульове декларування, непрямі методи, трохи пізніше – автоматичний обмін податковою інформацією і скасування банківської таємниці. І ще потрібно не забути, що вже цієї осені буде нове законодавство про КІК і про імплементацію плану BEPS. Це теж має велике значення для нашого аналізу.

Це цікаво! На думку автора цієї статті, власне наповнення бюджету – тільки четверта за значущістю мета законодавця. А перші дві мети – легалізація та репатріація капіталів і «по­чаток нульового декларування». Є ще й третя мета, точно одна з основних, але про неї я скажу на прикінці статті.

Автор цієї статті в цілому дуже навіть «за» податкову амністію. Але є нюанси, які варто врахувати законодавцям. Інакше цей закон може стати найболючішим і несправедливим за всю історію українського податкового законодавства.

Почнемо, мабуть, з об'єктів оподаткування. Перший і основний – валютні цінності, що належать декларанту. Простіше кажучи – гроші (адже гривня теж валюта). Це логічно, коли гроші підпадають під амністію капіталів (якщо це грошовий дохід, не обкладений податками). Усе правильно, так і має бути.

Але все таки слід брати до уваги українські реалії. Так, у країні у фізосіб багато грошей, отриманих від тіньового бізнесу. І вони повинні бути обкладені податками за амністією. Проте...

Наслідки для фізосіб

Буде боляче. Особливо будуть обурені представники найменшого бізнесу (перша і друга група єдинників). Адже у них весь цей тривалий період після Указу Президента, яким запровадили спрощену систему оподаткування, був дуже маленький дозволений ліміт виручки. Рятувало те, що не було (фактично) контролю за розміром такої виручки. І дохід у деклараціях (звітах з єдиного податку) часто показували мінімальний. Думається, значна частина єдинників першої та другої груп зіткнеться з тим, що не зможе пояснити, звідки у них на банківських рахунках утворилися такі великі суми...

Але набагато сумнішою буде ситуація у заробітчан. Мільйони українців працюють, наприклад, у Польщі. Платять там податки, мають банківські рахунки. Гроші на рахунках іноземних банків – класичний об'єкт оподаткування в ході практично будь-якої податкової амністії. І планована українська амністія капіталів – не виняток. Усі ці гроші повинні бути показані в спеціальній декларації. Але не будуть: заробітчани не стежать за частими змінами нашого податкового законодавства. І тоді всі наші співвітчизники, що заробляють собі на хліб за кордоном, автоматично пролетять мимо пільгової ставки оподаткування (5–10 %), пропонованої амністією. І потраплять на повне звичайне оподаткування + штрафи. При цьому вся їх «провина» – усього лише в неподанні декларації, податок за якою зазвичай і сплачувати не потрібно. Адже, наприклад, між Україною і Польщею підписана Конвенція про уникнення подвійного оподаткування.

Тобто «за законом» заробітчанин повинен зробити так: за підсумками року взяти в польській податковій службі довідку про отриманий дохід і сплачений з нього податок. Віднести цю довідку (разом з декларацією) до своєї української податкової. І доплатити всього лише дельту між розрахованим українським і сплаченим польським податками. А оскільки в Польщі податок на доходи фізичних осіб зовсім не маленький, така дельта була б дуже невеликою (якби взагалі була).

Але заробітчани (усі!) не подавали декларації, не додавали до них довідки про сплачені в Польщі податки. А значить, вони не зможуть зарахувати на погашення українського ПДФО податок, сплачений у Польщі. При амністії капіталів вони і спеціальну декларацію не подадуть (з вірогідністю 99,9 %). І «амністія» може проковтнути всі їх заощадження.

Тепер подивимося, як вплине податкова амністія на середній клас. Візьмемо виключно доброчесний і законослухняний середній клас. Ці люди протягом довгого часу мали достатньо високі доходи (зарплата, гонорари, підприємницький дохід на єдиному податку третьої групи тощо) і чесно платили податки. І придбали за десять-двадцать-тридцать років роботи деякі активи (припустимо, три об'єкти нерухомості). Завважимо, ці активи були придбані на доходи, з яких чесно сплачено податки.

А довести це вони зможуть?..

І справді, рідко хто у нас може похвалитися архівом (за все життя), у якому ретельно зібрано всю інформацію про отримані доходи і сплачені податки.

Чи дасть таку довідку (наприклад, за останні 20 років) податкова? Зазвичай податківці дають подібну інформацію за 3–4 останніх роки.

Порада «небідним» українцям! Рекомендую кожному поклопотатися – і дуже термі­ново – про отримання такої «реабілітуючої» довідки. Адже якщо ви не підтвердите декла­рування і сплату всіх необхідних податків, то ваш об’єкт нерухомості підпаде під визначення об’єкта оподаткування з пп. «б» п. 3 законопроекту № 1232 (нерухоме майно, що належить декларанту). І тут уже треба замислитися: чи вносити це майно до спеціальної декларації (по­вторно сплативши податок, але хоча б за пільговою ставкою – 5 %) чи не вносити, спо­діваючись на те, що «може пронесе»?

До речі, є ще один нюанс, з першого погляду не дуже помітний. Законопроект № 1232 пропонує тільки два варіанти поведінки платника податків:

• перший – подання спеціальної декларації (зі сплатою податку за «пільговою» ставкою 2,5 %–10 %);
• другий – неподання такої декларації (і тоді вважатиметься, що у фізособи є «необкладені та амністовані» 300 тис. грн).

Як бачите, законопроект узагалі опускає випадок, коли у людини є значна сума накопичень, з якої податки сплачено!

Теоретично цей пропуск має бути закритий у весняних законах – про те ж нульове декларування. Але ж ми не бачили ще цього весняного законопроекту. Як же ми можемо судити сьогодні, що там буде, а чого не буде? Адже може так статися, що варіанта «підтвердження раніше сплачених податків» у весняному законопроекті не буде? Ну, забудуть написати...

Наслідки для бізнесу

Вище ми описали долю після податкової амністії підприємців-єдинників, заробітчан і громадян, яких можна назвати середнім класом. Тепер піднімемося на сходинку вище. Розглянемо середній бізнес (ну і трішки великий, це частково і його стосується).

Як відомо, достатньо часто середній бізнес використовував офшорні схеми. Вони використовувалися як для «оптимізації оподаткування», так і для інших цілей. Наприклад, для збереження активів (як захист від рейдерських атак). Або ж для того, щоб нівелювати проблеми/заборони українського валютного законодавства (сподіваюся, читач ще не забув, що законопроект № 1232 стосується правопорушень не тільки в податковій сфері, але й у валютній?).

Щодо деофшоризації бізнесу (імплементації плану BEPS) розроблено спеціальний законопроект – № 1210. Зараз навколо нього точаться справжні баталії. Зокрема, обговорюється питання – а чи потрібно з 2020 року запроваджувати законодавство КІК? Здавати звітність КІК у 2021 році? Сплачувати тоді ж податок з нерозподіленого прибутку КІК?

Але ж ми зараз про амністію капіталів. Здавалося б, яка справа нам до КІК? Адже ж безпосереднє. Якщо у фізичної особи є КІК, то ця КІК чудово підпадає під такий об'єкт спеціального декларування, як «цінні папери, частки (паї) в майні юридичних осіб, інші корпоративні права» (пп. «б» п. 3 законопроекту № 1232). А це означає, що КІК потрібно показувати у спеціальній декларації, яку здавати вже зовсім скоро, останній день її подання – 31.03.20 р. І податок з КІК (як об'єкта оподаткування при податковій амністії) сплачувати треба теж весною 2020 року. І сума цього податку розраховуватиметься зовсім не з прибутку КІК, як ви подумали напевно, а з вартості корпоративних прав!

Уявимо собі таку схему. Гр-н Петренко є власником КІК, розташованої на Кіпрі. Компанія була зареєстрована з метою протистояти рейдерським захопленням. Тому гр-н Петренко є власником українського об'єкта нерухомості ціною 10 млн дол. США. Розмір чистих активів цієї компанії (а значить, ціна корпоративних прав) дорівнює тим же 10 млн дол. США. При реєстрації компанії були допущені деякі валютні правопорушення.

Виходить, для того щоб підпасти під пільгову податкову ставку амністії капіталів, гр-н Петренко повинен показати свою КІК як об'єкт оподаткування у спеціальній декларації? І сплатити податок за ставкою 5 % (а це 500 тис. дол. США)?

До речі, адже ця норма поширюватиметься не тільки на власників КІК (щоб бути контролюючою особою КІК, потрібно мати достатньо велику частку в її статутному капіталі), але й на тих, хто має в СК іноземної компанії всього 5 %. Чи навіть один відсоток?..

Тепер поговоримо про великий бізнес. Адже більшість уважає, що законопроект про податкову амністію розроблений для того, щоб «справедливо оподаткувати» активи, які накопичилися у багатіїв і за якими своєчасно не були сплачені податки.

А ось і ні. Для великого бізнесу в законопроекті передбачена особлива норма. Найбільш пільгова. Пам'ятаєте єдиний пільговий варіант, який дозволяє знімати з банківського рахунка «амністовані валютні кошти», не чекаючи закінчення непередбачувано небезпечного 365-денного строку? Ну так, цей варіант – інвестування. Адже що може бути приємнішим для великого «податкового ухильника», ніж можливість дешево, законно і безпечно легалізувати тіньові капітали – просто переклавши їх на банківський рахунок? І наступного дня направити ці гроші на купівлю землі на ринку землі, що знову відкривається... Це і є, на думку автора статті, третя основна мета амністії капіталів...

Ну а потім будуть непрямі методи. Але це – окрема «страшилка».

Джерело: "Баланс" № 79-80, який вийшов з друку 14.10.19 р.

⤷ ЗАВАНТАЖИТИ СТАТТЮ ⤶