Договор уступки права требования дает возможность субъектам хозяйствования заменить кредитора в обязательстве. В консультации рассмотрим особенности бухгалтерского учета и налогообложения у сторон операции по уступке права денежного и товарного требования.

Уступка права денежного требования

При уступке права требования денежной задолженности, которая образуется в результате отгрузки товара (оказания услуг) должнику первоначальным кредитором, следует помнить, что денежная задолженность должна уступаться по номинальной стоимости, иначе такая операция может рассматриваться как финансовая услуга.

ПРИМЕР 1

Предприятие А (первоначальный кредитор) отгрузило товар покупателю – предприятию Б (должник) на сумму 120 000 грн. (в т. ч. НДС –20 000 грн.). Впоследствии предприятие А заключило с предприятием С (новый кредитор) договор уступки права требования денежного долга по номинальной стоимости.

Учет операций ведется сторонами так:

(грн.)

№ п/п	Содержание операции	Первичные документы	Бухгалтерский учет
			Дт	Кт	Сумма
1	2	3	4	5	6
Учет у первоначального кредитора – предприятия А
1	Отгружен товар покупателю – предприятию Б	Накладная типовой формы № М-11*, ТТН	361/д	7021	120 000
2	Отражены налоговые обязательства по НДС	НН**	702	6412	20 000
3	Списана себестоимость реализованного товара	Типовая форма № М-11	902	281	45 000
4	Подписан договор уступки права требования с пред­приятием С	Договор, уведомление должника	377/нк	361/д3	120 000
5	Получена оплата по договору от предприятия С	Выписка банка	311	377/нк	120 000
Учет у должника – предприятия Б
1	Получен товар от предприятия А	Типовая форма № М-11, ТТН	2814	631/пк	100 000
2	Отражен налоговый кредит по НДС	НН	6415		20 000
3	Получено уведомление о замене кредитора	Уведомление о замене кредитора	631/пк	685/нк6	120 000
4	Перечислены деньги за товар новому кре­ди­тору – предприятию С	Выписка банка	685/нк	311	120 000
Учет у нового кредитора – предприятия С
1	Подписан договор уступки права требования	Договор	377/д	685/пк7	120 000
2	Перечислены денежные средства согласно договору предприятию А	Выписка банка	685/пк	311	120 000
3	Погашена задолженность предприятием Б		311	377/д	120 000
* Утверждена Приказом № 193. ** Налоговая накладная.

Учетно-налоговые фишки

¹ В бухучете первоначального кредитора на дату перехода права собственности на отгруженный товар возникает доход (п. 8 П(С)БУ 15), а также расходы в сумме себестоимости такого товара (п. 11¹ П(С)БУ 16).

² На дату отгрузки товара у первоначального кредитора возникают налоговые обязательства по НДС. На эту же дату он должен выписать покупателю НН и зарегистрировать ее в Едином реестре налоговых накладных (далее – ЕРНН).

При продаже долга за денежные средства новому кредитору НДС-последствий у первоначального кредитора не будет, поскольку эта операция не является объектом налогообложения (пп. 196.1.5 НК).

³ Уступка права требования денежной задолженности по номиналу к возникновению дохода не приводит. Корректировки финрезультата по этой операции НК не предусмотрены.

⁴ У должника получение товара от первоначального кредитора отражается в общем порядке – при приобретении товара формируется его первоначальная стоимость в соответствии с п. 9 П(С)БУ 9, а доходы и расходы возникнут в периоде реализации этого товара.

⁵ На дату получения товара от первоначального кредитора у должника возникает налоговый кредит при наличии НН, зарегистрированной в ЕРНН (п. 198.2, 198.6 НК). Замена кредитора у должника не приводит ни к каким налоговым последствиям.

⁶ Замена кредитора не влияет на учет должника. У должника в случае замены кредитора корректировок финрезультата не будет.

⁷ При приобретении долговых требований по их номинальной стоимости у нового кредитора не возникают ни доходы, ни расходы. Корректировки финрезультата по операции уступки права требования денежной задолженности по номиналу НК не предусмотрены. Если долг продается за деньги, НДС-последствий у нового кредитора не будет.

Уступка права товарного требования

Уступка права товарной задолженности, которая образовалась в результате получения предоплаты за товары (услуги) должником от первоначального кредитора, не является денежной, поэтому может уступаться с дисконтом и обычному предприятию (не финансовому учреждению).

ПРИМЕР 2

Предприятие А (первоначальный кредитор) перечислило предприятию Б (должник) в счет поставки товара предоплату в сумме 120 000 грн. (в т. ч. НДС – 20 000 грн.). Впоследствии предприятие А и предприятие С подписали договор о переуступке долга предприятия Б по номинальной стоимости.

В учете эти операции отражаются так:

(грн.)

№ п/п	Содержание операции	Первичные документы	Бухгалтерский учет
			Дт	Кт	Сумма
1	2	3	4	5	6
Учет у первоначального кредитора – предприятия А
1	Перечислена предоплата поставщику – пред­приятию Б	Выписка банка	371/д	311	120 000
2	Отражен налоговый кредит по НДС	НН	641	644	20 600
3	Подписан с предприятием С договор уступки права требования	Договор уступки права требования	377/нк	371/д1	120 000
4	Уменьшен методом «сторно» налоговый кредит по НДС	РК*	641	6442	20 000
5	Получена от предприятия С оплата по договору уступки права требования	Выписка банка	311	377/нк	120 000
Учет у должника – предприятия Б
1	Получен аванс за товар от предприятия А	Выписка банка	311	681/пк3	120 000
2	Начислены налоговые обязательства по НДС	НН	643/пк	6414	20 000
3	Получено уведомление о замене кредитора	Уведомление о замене кредитора	681/пк	685/нк	120 000
4	Выписан РК к НН, оформленной на предоплату от предприятия А, корректировка осуществлена методом «сторно»	РК	643/пк	6415	20 000
5	Начислены налоговые обязательства по НДС, выписана НН предприятию С	НН	643/нк	6415	20 000
6	Отгружен товар новому кредитору	Накладная, ТТН	361/нк	7023	120 000
7	Закрыты расчеты по НДС		702	643/нк	120 000
8	Произведен зачет задолженностей	Бухгалтерская справка	681/нк	361/нк	120 000
Учет у нового кредитора – предприятия С
1	Подписан договор уступки права требования	Договор уступки права требования	377/д	685/пк6	120 000
2	Перечислены денежные средства предприятию А	Выписка банка	685/пк	311	120 000
3	Получен товар от должника	Накладная, ТТН	281	631/д	100 000
4	Отражен налоговый кредит по НДС	НН	6417		20 000
5	Произведен зачет задолженностей	Акт сверки	631/д	377/д	120 000
* Расчет корректировки.

Учетно-налоговые фишки

¹ Если по условиям договора уступки права требования задолженность передается:

• по номинальной стоимости, эта операция не приводит к увеличению доходов и расходов;

• с дисконтом, тогда в доход попадет полученная компенсация, а в расходы – перечисленная предоплата, включая НДС.

Корректировки финрезультата по операции уступки права требования товарной задолженности НК не предусмотрены.

² Налоговый кредит, отраженный при перечислении предоплаты должнику в случае передачи права требования новому кредитору, следует откорректировать, поскольку поставки товаров от должника не будет. Для этого поставщик (должник) оформляет РК к НН, выписанной на предоплату. Причем регистрировать РК в ЕРНН должен покупатель (первоначальный кредитор). Получение денежных средств по договору уступки права требования не является объектом обложения НДС (пп. 196.1.5 НК).

³ При получении предоплаты от покупателя (первоначального кредитора) у должника возникли обязательства по авансам полученным, а при отгрузке товара новому кредитору – доход в сумме продажной стоимости товара и расходы в размере его себестоимости. Корректировки финрезультата по операции уступки права требования товарной задолженности НК не предусмотрены.

⁴ На дату получения предоплаты за товар от первоначального кредитора у должника возникают налоговые обязательства. На эту же дату он должен выписать НН и зарегистрировать ее в ЕРНН.

⁵ На момент заключения договора уступки права требования сумма налоговых обязательств у должника не меняется, однако НН, оформленную на имя первоначального кредитора, нужно переписать на нового кредитора. Для этого на дату заключения договора должник должен выписать:

• РК к НН, составленной на имя первоначального кредитора, и отправить ему этот расчет для регистрации в ЕРНН;

• НН новому кредитору и зарегистрировать ее в ЕРНН.

⁶ При заключении договора уступки права требования у нового кредитора возникает дебиторская задолженность в сумме, равной компенсации за поставленные товары. Первоначальная стоимость полученных товаров будет равна сумме компенсации, перечисленной первоначальному кредитору (п. 9 П(С)БУ 9). Корректировки финрезультата по операции уступки права требования товарной задолженности НК не предусмотрены.

⁷ У нового кредитора на основании полученной от должника НН, зарегистрированной в ЕРНН, возникает налоговый кредит.

Выводы

Уступка денежной задолженности не по номинальной стоимости может рассматриваться как финансовая услуга, оказывать которую имеют право только финансовые учреждения. Денежная дебиторская задолженность, за которую новый кредитор рассчитывается денежными средствами, не облагается НДС.

Источник: Практическое руководство № 13.