Вопрос возврата из бюджета части уплаченного НДФЛ на основании налоговой скидки (далее – НС) – не новый, но он всегда остается актуальным. И поэтому мы опять возвращаемся к нему. Выясняем: кто имеет право на такую скидку, как ею воспользоваться, как учесть определенные расходы при ее исчислении и т. п.

Основные условия пользования НС

Прежде всего выясним, что такое НС.

Согласно определению, приведенному в пп. 14.1.170 Налогового кодекса (далее – НК), НС для физлиц, не являющихся субъектами хозяйствования, – это документально подтвержденная сумма (стоимость) расходов налогоплательщика-резидента в связи с приобретением товаров (работ, услуг) у резидентов – физических или юридических лиц в течение отчетного года, на которую разрешается уменьшение его общего годового налогооблагаемого дохода, полученного по результатам такого отчетного года в виде зарплаты, в случаях, определенных НК.

Уже из этого общего определения термина понятно, что для получения НС следует соблюдать ряд условий и на НС может рассчитывать только физлицо-резидент, которое является плательщиком НДФЛ.

Согласно НК существует три категории плательщиков НДФЛ: физлицо-резидент, физлицо-нерезидент и налоговый агент. Как сказано выше, право на НС имеет лишь одна из этих категорий плательщиков – физлицо-резидент.

НС может быть предоставлена исключительно резиденту, который имеет регистрационный номер учетной карточки налогоплательщика, а также физлицу-резиденту, которое по своим религиозным убеждениям отказалось от принятия регистрационного номера учетной карточки налогоплательщика и официально уведомило об этом соответствующий контролирующий орган и имеет об этом отметку в паспорте (пп. 166.4.1 НК).

Вторым важным условием для получения права на НС является то, что физлицо может уменьшить на сумму такой НС свой налогооблагаемый доход лишь в виде зарплаты и тем самым уменьшить сумму НДФЛ, уплаченного в бюджет.

То есть НС распространяется не на все доходы, которые может получать физлицо, а только на доходы в виде зарплаты.

Напомним, что зарплата – это основная и дополнительная зарплата, прочие поощрительные и компенсационные выплаты, которые выплачиваются (предоставляются) налогоплательщику в связи с отношениями трудового найма согласно закону (пп. 14.1.48 НК).

Таким образом, под зарплатой следует иметь в виду все зарплатные начисления, которые выплачиваются работодателем и отражаются им в Налоговом расчете сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу налогоплательщиков, и сумм удержанного из них налога формы № 1ДФ (утверждена приказом Минфина от 13.01.15 г. № 4) с признаком дохода «101».

Кроме того, НС предоставляется физлицу, которое не является субъектом хозяйствования.

Из данного определения следует понимать, что физлицо-предприниматель не имеет права на НС в отношении доходов, полученных им от осуществления предпринимательской деятельности. Но это не лишает его права на НС к доходам, полученным в виде зарплаты как наемным работником.

Еще одним условием получения НС является то, что она предоставляется в сумме расходов, которые: осуществляются в связи с приобретением товаров (работ, услуг) у резидентов – физических или юридических лиц; понесены в течение отчетного года и в обязательном порядке документально подтверждены.

Итак, мы изложили основные условия для получения права на НС. Основания для ее начисления, перечень расходов, разрешенных к включению в НС, ограничение права на ее начисление определены ст. 166 НК. Рассмотрим их детальнее.

Основания для начисления НС

Согласно пп. 166.1.1 НК налогоплательщик имеет право на НС по результатам отчетного налогового года.

Основания для начисления НС с указанием конкретных сумм отражаются налогоплательщиком в годовой налоговой декларации, которая представляется по 31 декабря (включительно) следующего за отчетным налогового года (пп. 166.1.2 НК).

Напомним, что налоговая декларация представляется за отчетный период в установленных НК сроки в контролирующий орган, в котором состоит на учете налогоплательщик. Налоговым адресом налогоплательщика-физлица признается место его жительства, по которому он ставится на учет в качестве налогоплательщика в контролирующем органе (п. 49.1 НК).

Если налогоплательщик до конца следующего за отчетным налогового года не воспользовался правом на начисление НС по результатам налогового года, то такое право на следующие налоговые годы не переносится (пп. 166.4.3 НК).

В НС включаются фактически понесенные в течение отчетного налогового года налогоплательщиком расходы, подтвержденные соответствующими платежными расчетными документами, в частности квитанциями, фискальными или товарными чеками, приходными кассовыми ордерами, копиями договоров, которые идентифицируют продавца товаров (работ, услуг) и их покупателя (получателя). В этих документах обязательно должна быть отражена стоимость таких товаров (работ, услуг) и срок их продажи (выполнения, предоставления) (пп. 166.2.1 НК).

Оригиналы подтверждающих документов не отправляются контролирующему органу, но должны храниться у налогоплательщика в течение 3 лет со дня представления им декларации (п. 44.3, пп. 166.2.2 НК).

В то же время в пп. 166.4.2 НК предусмотрено ограничение по применению НС. В частности, общая сумма НС, начисленная налогоплательщику в отчетном налоговом году, не может превышать суммы годового общего налогооблагаемого дохода налогоплательщика, начисленного как заработная плата, уменьшенная с учетом положений п. 164.6 НК.

В п. 164.6 НК предусмотрено, что при начислении доходов в форме зарплаты база налогообложения определяется как начисленная зарплата, уменьшенная на сумму страховых взносов в Накопительный фонд, а в случаях, предусмотренных законом, – обязательных страховых взносов в негосударственный пенсионный фонд, которые в соответствии с законом уплачиваются за счет заработной платы работника, а также на сумму налоговой социальной льготы (далее – НСЛ) при ее наличии.

Расходы, включаемые в НС

Исчерпывающий перечень расходов, разрешенных для включения в НС, определен п. 166.3 НК.

Так, рассчитывать на НС можно в случае, если в течение отчетного налогового года налогоплательщик:

• осуществлял оплату по ипотечному кредиту и жилье, приобретенное в результате оформления ипотеки, является его основным местом проживания. Если он приобрел два объекта недвижимости по ипотечному кредиту, то НС будет касаться лишь расходов на то жилье, в котором он зарегистрирован и имеет соответствующую отметку об этом в паспорте;
• осуществлял пожертвования или вносил благотворительные взносы неприбыльным организациям, зарегистрированным на территории Украины, если их размер не превышал 4 % суммы его общего налогооблагаемого дохода за год;
• оплачивал свое обучение или обучение члена своей семьи первой степени родства в отечественных высших или профессионально-технических учебных заведениях;
• уплачивал денежные средства на проведение искусственного оплодотворения;
• расходовал средства, связанные с усыновлением ребенка;
• уплачивал пенсионные взносы в негосударственные пенсионные фонды непосредственно за себя (за члена своей семьи первой степени родства – 50 % определенной суммы в расчете за каждого застрахованного члена семьи);
• уплачивал страховые платежи по договорам долгосрочного страхования жизни за себя (за члена своей семьи первой степени родства – 50 % определенной суммы в расчете за каждого застрахованного члена семьи);
• уплачивал деньги на переоборудование транспортного средства и его переход на газ или биотопливо;
• осуществлял расходы на строительство (приобретение) доступного жилья.

Кроме того, в перечень расходов, разрешенных к включению в НС, в соответствии с пп. 166.3.4 НК включается сумма средств, уплаченных налогоплательщиком в пользу заведений здравоохранения для компенсации стоимости платных услуг по лечению такого налогоплательщика или члена его семьи первой степени родства, в том числе для приобретения лекарств (донорских компонентов, протезно-ортопедических приспособлений, изделий медицинского назначения для индивидуального пользования инвалидов), а также сумма средств, уплаченных налогоплательщиком, признанным в установленном порядке инвалидом, в пользу протезно-ортопедических предприятий, реабилитационных учреждений для компенсации стоимости платных услуг по реабилитации, технических и других средств реабилитации, предоставленных такому налогоплательщику или его ребенку-инвалиду в размерах, которые не перекрываются выплатами из фондов общеобязательного государственного социального медицинского страхования, кроме:

• косметического лечения или косметической хирургии, включая косметическое протезирование, не связанных с медицинскими показаниями, водолечения и гелиотерапии, не связанных с лечением хронических заболеваний;
• протезирования зубов с использованием драгоценных металлов, фарфора и гальванопластики;
• абортов (кроме абортов, которые проводятся по медицинским показаниям или если беременность стала следствием изнасилования);
• операций по смене пола;
• лечения венерических заболеваний (кроме СПИДа и венерических заболеваний, причиной которых является бытовое заражение или изнасилование);
• лечения табачной или алкогольной зависимости;
• приобретения лекарств, медицинских средств и приспособлений, оплаты стоимости медицинских услуг, которые не включены в перечень жизненно необходимых, утвержденный Кабмином.

В то же время п. 1 разд. XIX НК установлено, что пп. 166.3.4 НК вступает в силу с 1 января года, следующего за годом, в котором вступит в силу Закон об общеобязательном государственном социальном медицинском страховании. Но по состоянию на 01.01.18 г. данный Закон не вступил в силу, поэтому НС по перечисленным выше расходам по результатам 2017 года плательщикам не предоставляется.

Как рассчитать скидку за ипотечный жилищный кредит

Согласно пп. 166.3.1 НК налогоплательщик имеет право включить в НС в уменьшение налогооблагаемого дохода налогоплательщика по результатам отчетного налогового года, определенного с учетом положений п. 164.6 НК, фактически осуществленные им в течение отчетного налогового года расходы в виде части суммы процентов, уплаченных таким налогоплательщиком за пользование ипотечным жилищным кредитом (далее – ипотечный кредит), который определяется в соответствии со ст. 175 НК.

В п. 175.1 НК установлено, что право на НС у налогоплательщика возникает в случае, если за счет ипотечного кредита строится или покупается жилой дом (квартира, комната), определенный налогоплательщиком как основное место его жительства, в частности, согласно отметке в паспорте о регистрации по местонахождению такого жилья.

В соответствии с п. 175.2 НК, если дом (квартира, комната) покупается за счет ипотечного кредита, часть суммы процентов, которая включается в НС налогоплательщика – заемщика такого кредита, равна произведению суммы процентов, фактически уплаченных налогоплательщиком в течение отчетного налогового года в счет его погашения, и коэффициента, учитывающего минимальную площадь жилья для определения НС, рассчитанного по следующей формуле

К = МП : ФП,

где           К – коэффициент;
                МП – минимальная общая площадь жилья, равная 100 м²;
                ФП – фактическая общая площадь жилья, которое строится (приобретается) налогоплательщиком за счет ипотечного кредита.

Если коэффициент больше чем единица, то в НС включается сумма фактически уплаченных процентов по ипотечному кредиту без применения такого коэффициента. То есть если площадь жилья, приобретенного за счет такого кредита, не превышает 100 м², то налогоплательщик имеет право включить в НС сумму всех уплаченных процентов.

Алгоритм расчета НС таков:

• определяется база налогообложения путем уменьшения годовой суммы начисленной зарплаты на сумму страховых взносов в Накопительный фонд, а также на сумму НСЛ при ее наличии (информацию о суммах начисленного общего годового налогооблагаемого дохода, примененных НСЛ, удержанного НДФЛ физлица получают в виде справки о доходах от своего работодателя);
• на основании подтверждающих документов определяется сумма расходов в виде части суммы процентов, уплаченных таким налогоплательщиком за пользование ипотечным кредитом, которая с учетом коэффициента включается в НС;
• рассчитывается сумма НДФЛ, на которую уменьшаются налоговые обязательства в связи с использованием права на НС. Она равна разнице между базой налогообложения и понесенными налогоплательщиком расходами в виде части суммы процентов, уплаченных таким налогоплательщиком за пользование ипотечным кредитом, умноженной на ставку налога.
• сравнивается расчетная суммы налога с суммой налога, фактически удержанного из заработной платы за год.

В случае если сумма налога, удержанного из зарплаты, превышает рассчитанную сумму налога, то сумма превышения подлежит возврату налогоплательщику.

Как рассчитывается сумма НС, покажем на примерах.

Пример 1
За счет ипотечного кредита приобретена квартира с жилой площадью более чем 100 м². В таком случае НС применяется к уплаченным процентам частично.

Чтобы определить размер ипотечных процентов для получения НС, нужно фактически уплаченную сумму умножить на понижающий коэффициент (К). Он равен отношению минимальной общей площади (100 м²) к фактически приобретенной квадратуре. Например, если жилая площадь объекта недвижимости – 115 м², то:

К = 100 : 115 = 0,87.

Таким образом, уплаченные проценты нужно умножить на коэффициент 0,87 (если площадь приобретенной квартиры меньше чем 100 м², то коэффициент не применяется). Полученная сумма и будет приниматься во внимание для НС.

В 2017 году по процентам по ипотеке было уплачено 40 000 грн.

В соответствии с полученной от работодателя справкой годовая сумма начисленной зарплаты составляет 96 000 грн.

Сумма начисленного и перечисленного в бюджет НДФЛ – 17 280 грн.

В связи с тем, что площадь приобретенной квартиры больше 100 м², в расчете применяем коэффициент 0,87:

(96 000 грн. – 40 000 грн. х 0,87) х 18 % =
= 11 016 грн.

Сумма к возврату составляет:

17 280 грн. – 11 016 грн. = 6 264 грн.

Пример 2
За счет ипотечного кредита приобретена квартира жилой площадью 50 м².

К = 100 м² : 50 м² = 2.

Поскольку коэффициент больше, чем единица, то в НС включается сумма фактически уплаченных процентов по ипотечному кредиту, без применения такого коэффициента.

За отчетный 2017 год по процентам по ипотеке было уплачено 40 тыс. грн.

В соответствии с полученной от работодателя справкой годовая сумма начисленной зарплаты составляет 96 000 грн. Сумма начисленного и перечисленного в бюджет НДФЛ – 17 280 грн.

Рассчитываем сумму скидки:

1) НДФЛ без учета суммы по ипотеке:

(96 000 грн. – 40 000 грн.) х 18 % =
= 10 080 грн.;

2) сумма НС:

17 280 грн. – 10 080 грн. = 7 200 грн.

Или же просто определяем 18 % от израсходованной суммы:

40 000 грн. х 18 % = 7 200 грн.

Напоминаем, что НС рассчитывается с суммы, которая не превышает официальной зарплаты. То есть если за год вы уплатили проценты по ипотечному кредиту в сумме 40 тыс. грн., а официально начисленная зарплата за год – 38 тыс. грн., то возврат вы можете оформить лишь на эти 38 тыс. грн., а не на 40 тыс. грн., израсходованных фактически.

Исчисляем НС на обучение

Согласно пп. 166.3.3 НК налогоплательщик имеет право включить в НС в уменьшение своего налогооблагаемого дохода по результатам отчетного налогового года, определенного с учетом положений п. 164.6 НК, фактически осуществленные им в течение отчетного налогового года расходы в виде суммы средств, уплаченных налогоплательщиком в пользу отечественных высших и профессионально-технических учебных заведений для компенсации стоимости получения среднего профессионального или высшего образования такого налогоплательщика и/или члена его семьи первой степени родства.

Напомним, что в соответствии с пп. 14.1.263 НК членами семьи физлица первой степени родства считаются его родители, его муж или жена, дети такого физлица, в том числе усыновленные.

Новацией для реализации права на НС является возможность включать в нее расходы на обучение члена семьи первой степени родства независимо от того, получал он зарплату или нет, а также то, что с 01.01.17 г. все ограничения размера расходов отменены, а также отменены ограничения учебного периода, за который осуществлена такая уплата. Без изменений остается норма, согласно которой НС для студентов, которые параллельно с учебой получали зарплату, может быть предоставлена лишь им лично как налогоплательщикам.

Алгоритм начисления НС в уменьшение налогооблагаемого дохода налогоплательщику на сумму расходов, понесенных на обучение, по результатам отчетного налогового 2017 года таков:

• определяется база налогообложения путем уменьшения годовой суммы начисленной зарплаты на сумму страховых взносов в Накопительный фонд, а также на сумму НСЛ при ее наличии (информацию о суммах начисленного общего годового налогооблагаемого дохода, примененных НСЛ, удержанного НДФЛ физлица получают в виде справки о доходах от своего работодателя);
• на основании подтверждающих документов определяется сумма (стоимость) расходов налогоплательщика-резидента, разрешенных к включению в НС;
• рассчитывается сумма НДФЛ, на которую уменьшаются налоговые обязательства в связи с использованием права на НС;
• из суммы НДФЛ, удержанного (уплаченного) из зарплаты за год, вычитаем сумму НДФЛ, определенную как произведение базы налогообложения, уменьшенной на сумму понесенных налогоплательщиком расходов на оплату обучения, и ставки налога.

Пример 3
В соответствии с полученной от работодателя справкой годовая сумма начисленной зарплаты составляет 96 000 грн. Сумма начисленного и перечисленного в бюджет НДФЛ – 17 280 грн. Сумма уплаченных средств за обучение за два семестра 2017 года согласно квитанциям – 8 800 грн.

Итак, сумма дохода без платы за обучение составляет:

96 000 грн. – 8 800 грн. = 87 200 грн.

НДФЛ с этого дохода равен:

87 200 грн. х 18 % = 15 696 грн.

Рассчитываем сумму НС:

17 280 грн. – 15 696 грн. = 1 584 грн.

Более простой способ определения ориентировочной стоимости – умножение стоимости обучения за один год на ставку НДФЛ (18 %).

Как получить из бюджета сумму НС

В соответствии с п. 179.8 НК сумма НС, которая должна быть возвращена, зачисляется на банковский счет налогоплательщика, открытый в любом коммерческом банке, или отправляется почтовым переводом на адрес, указанный в налоговой декларации об имущественном состоянии и доходах, в течение 60 календарных дней после поступления такой налоговой декларации.

Поэтому напоминаем: не забудьте приложить к годовой налоговой декларации об имущественном состоянии и доходах заявление с указанием реквизитов банковского счета для перечисления средств в виде НС.

Кроме того, следует заметить, что по требованию контролирующего органа и в рамках его полномочий, определенных законодательством, налогоплательщики обязаны предъявлять документы и сведения, связанные с возникновением дохода или права на получение НС, исчислением и уплатой налога, и подтвердить необходимыми документами достоверность сведений, указанных в налоговой декларации по этому налогу (пп. «в» п. 176.1 НК).

Таким образом, для ускорения проведения контролирующим органом расчета сумм, которые подлежат возврату из бюджета, и обеспечения правильности определения указанных сумм целесообразно подавать в налоговый орган копии соответствующих подтверждающих документов.

Также следует напомнить, что с 01.01.18 г. физлица, которые согласно НК обязаны и/или имеют право подать декларацию, в том числе в случае применения права на НС, реализуют свою обязанность и/или такое право по новой форме декларации в редакции приказа Минфина от 06.06.17 г. № 556.

Источник: "Баланс-Бюджет" № 18, который вышел из печати 30.04.18 г.