Овердрафт (от англ. overdraft – перерасход) представляет собой один из видов краткосрочного банковского кредита в целях пополнения оборотных средств. При этом банк кредитует клиента, когда остатка денег на его текущем счете не хватает для платежа, в пределах лимита, установленного кредитным договором. В консультации рассмотрим, как отражать в бухгалтерском и налоговом учете заемщика операции получения и погашения овердрафта.

Общие положения

При овердрафте заемщик может проводить необходимые платежи с текущего счета, даже если их сумма превышает остаток на счете. Достаточно подать в банк обычное платежное поручение на полную сумму платежа, и банк перечислит недостающую сумму контрагенту предприятия за счет своих средств. Но в сумме, которая не превышает установленного лимита.

Лимит овердрафта пересматривается банком ежемесячно и зависит от поступлений на текущий счет заемщика за предыдущий месяц. При этом в расчет берутся только поступления от хозяйственной деятельности в виде выручки от реализации или оказания услуг. Переброски с других счетов заемщика или разовые зачисления (финансовая помощь, пополнение уставного капитала, возврат предоплаты и т. д.) в расчете лимита не участвуют.

Если выручка снизилась, банк может самостоятельно уменьшить лимит овердрафта, оповестив об этом заемщика. Кроме того, овердрафты требуют периодического полного обнуления лимита, как правило, один раз в 30 дней. Для этого заемщик должен полностью погасить задолженность и «прожить» без овердрафта как минимум одну ночь.

За кредит по договору овердрафта банк обычно устанавливает более высокий процент, чем по обычному кредитному договору. А если клиент нарушит свои обязательства и не вернет полностью сумму кредита в срок, установленный договором (например, в течение 30 дней с момента ее получения), его ожидают штрафные санкции, пеня за просрочку, а возможно, и повышенная процентная ставка за пользование кредитом сверх установленного срока.

Отметим, что оплата платежных документов производится банком в автоматическом режиме. Заемщику не нужно каждый раз обращаться в банк с письменной просьбой выдать кредит (как это обычно делается по возобновляемым кредитным линиям).

Соответственно, погашение овердрафта и процентов за пользование овердрафтом также осуществляется банком автоматически – за счет текущих поступлений на счет заемщика, без платежных поручений заемщика.

Бухгалтерский учет

Предприятие может увидеть сумму задолженности по овердрафту в выписке банка со своего текущего счета. При этом нужно помнить, что информация в банковской выписке в бухучете клиента отражается зеркально. То есть остаток на текущем счете (в бухучете клиента дебетовое сальдо на счете 31) банк показывает в выписке как свой кредитовый остаток. Соответственно, сумма овердрафта в выписке банка будет показана как дебетовый остаток.

Учет суммы овердрафта

Ни НП(С)БУ, ни Инструкция № 291 не содержат правил учета операций получения и возврата овердрафта. Поэтому предприятия могут выбирать из двух вариантов:

• вариант 1 – от Минфина. Согласно Письму № 7021 сумму овердрафта нужно отражать на основании выписки банка как кредитовое сальдо по счету 31 «Счета в банках». В то же время в финансовой отчетности указанную сумму рекомендуется отражать в статье «Краткосрочные кредиты банков» (стр. 1600 формы № 1, № 1-м, № 1-мс). Чтобы реализовать в учете такой вариант, сумму овердрафта на конец квартала (года) со счета 31 переводят на кредит субсчета 60 «Краткосрочные займы». В первый день следующего квартала можно опять перебросить остаток задолженности по овердрафту на кредит счета 31;
• вариант 2 – альтернативный. Поскольку задолженность по овердрафту представляет собой не что иное как задолженность по краткосрочному кредиту, сумму овердрафта можно отражать по кредиту счета 60. То есть на основании банковской выписки на определенную дату нужно делать проводку Дт 31 – Кт 60, а при погашении овердрафта производить обратную запись: Дт 60 – Кт 31. Такой вариант требует постоянного ручного вмешательства в учет, но позволяет осуществлять ежедневный контроль задолженности по овердрафту.

Учет процентов

Проценты за пользование овердрафтом начисляются согласно условиям договора: либо каждый день в период пользования овердрафтом, либо раз в месяц в день обнуления овердрафта. В любом случае на последний день отчетного периода в учете нужно отразить начисленные проценты.

Проценты относятся к финансовым расходам. Их начисление отражается записью Дт 951 «Проценты за кредит» – Кт 684 «Расчеты по начисленным процентам». Такая проводка делается на основании ежемесячной информации банка о сумме процентов или бухгалтерской справки, в которой бухгалтер самостоятельно рассчитывает проценты исходя из условий кредитного договора.

Отметим, что начисление процентов начинается с первого дня, когда заемщик получил кредит, а заканчивается днем, предшествующим дню погашения всей суммы кредита. То есть день возврата кредита при начислении процентов не учитывается.

Учет прочих расходов, связанных с овердрафтом

Чтобы получить кредит, заемщик попутно несет расходы, связанные с заключением кредитного договора, например комиссия банка и т. п. Согласно п. 18 НП(С)БУ 16 такие расходы на банковские услуги относятся к административным и учитываются на одноименном счете 92.

Пеня за просрочку начисляется и уплачивается в день погашения задолженности по овердрафту. Сумма пени отражается на субсчете 948 «Признанные штрафы, пени, неустойки».

Налоговый учет

НДС

Операции по предоставлению и возврату денежных средств по договорам банковского кредита не являются поставкой товаров (услуг), а значит, и объектом обложения НДС (пп. 14.1.181, 14.1.185, п. 185.1 НК). Не подлежат налогообложению и операции по начислению и уплате процентов по кредиту, так как не относятся к поставкам (см., например, Письмо № 24616).

Налог на прибыль

Выдача и погашение кредита отражаются в учете по налогу на прибыль по правилам бухучета. Такая операция не влияет на финрезультат до налогообложения отчетного периода, а значит, и на объект обложения налогом на прибыль.

Начисление процентов и прочие расходы, связанные с пользованием овердрафтом, также отражаются в налоговом учете по бухгалтерским правилам.

Исключение: проценты по кредитам, полученным от нерезидента. В таком случае плательщику налога на прибыль, возможно, придется корректировать финрезультат отчетного периода на разницы, предусмотренные п. 140.2, 140.3, пп. 140.5.2, 140.5.4 НК (см. подробнее в материале «Проценты по кредитам и займам от нерезидентов: налоговый учет»).

Пример

Предприятие 10 марта 2021 года оформило возобновляемый овердрафт сроком на 1 год для пополнения оборотных средств. Срок возврата каждого транша овердрафта – 30 календарных дней (далее – к. д.), лимит кредитования на первый месяц установлен в пределах 300 000 грн, процентная ставка – 14 %. Комиссия банка за выдачу овердрафта – 1 000 грн.

Предприятие начало пользоваться овердрафтом при расчетах с поставщиками 11 марта, при этом остаток средств на текущем счете на утро этого дня составил 10 000 грн.

Срок возврата первого транша овердрафта истекает 9 апреля (через 30 к. д.). Но предприятие смогло полностью погасить задолженность по овердрафту только 30 апреля. Поэтому за период с 10 по 30 апреля банк начислил пеню из расчета 0,5 % за каждый день просрочки платежа.

Покажем в табл. 1 состояние текущего счета предприятия в период пользования овердрафтом.

Таблица 1. Движение денежных средств на текущем счете в марте-апреле 2021 года

(грн)

№ п/п	Дата	Остаток на начало дня	Поступление		Списание
			Овердрафт	Покупатели	Овердрафт	Поставщики
1	2	3	4	5	6	7
1	11.03.21 г.	10 000,001	273 000,00	–	–	1 000,002
						282 000,00
2	15.03.21 г.	–273 000,003	–	162 000,00	162 000,004	–
3	16.03.21 г.	–111 000,003	60 000,00	–	–	60 000,00
4	22.03.21 г.	–171 000,003	–	168 000,00	168 000,004	–
5	06.04.21 г.	–3 000,003	120 000,00	–	–	120 000,00
6	30.04.21 г.	–123 000,003	–	150 000,00	123 000,004	14 777,965
7	Итого за период	х	453 000,00	480 000,00	453 000,00	477 777,96
8	01.05.21 г.	12 222,041	–	–	–	–
1 Кредитовое сальдо в банковской выписке и дебетовое сальдо на субсчете 311. 2 Комиссия банка за выдачу овердрафта. 3 Дебетовое сальдо в банковской выписке и кредитовое сальдо на субсчете 311. 4 По договоренности с предприятием банк списывает сумму каждого поступившего на текущий счет платежа в погашение овердрафта. 5 Списанная банком сумма процентов за пользование овердрафтом (см. гр. 8 табл. 2) и пени за просрочку (см. ниже).

В табл. 2 покажем, как рассчитать сумму процентов. Отметим, что проценты за пользование кредитом и пеню за просрочку рассчитывает банк. Но, конечно, предприятие должно понимать, какую сумму процентов нужно отразить в отчетности за I квартал, а также уплатить за пользование овердрафтом в целом согласно условиям договора.

Таблица 2. Расчет суммы процентов за пользование овердрафтом в марте-апреле 2021 года

(грн)

№ п/п	Дата	Сумма овердрафта				Срок пользования овердрафтом, к. д.	Сумма процентов
		Остаток на начало дня	Получено	Погашено	Остаток на конец дня
1	2	3	4	5	6	7	8
1	11.03.21 г.	–	273 000	–	273 000	4 (с 11.03.21 г. по 14.03.21 г.)	418,851
2	15.03.21 г.	273 000	–	162 000	111 000	1 (15.03.21 г.)	42,582
3	16.03.21 г.	111 000	60 000	–	171 000	6 (с 16.03.21 г. по 21.03.21 г.)	393,533
4	22.03.21 г.	171 000	–	168 000	3 000	10 (с 22.03.21 г. по 31.03.21 г.)	11,514
5	Всего начислено процентов за период с 11.03.21 г. по 31.03.21 г. (сумма строк по гр. 8)						866,47
6	06.04.21 г.	3 000	120 000	–	123 000	5 (01.04.21 г. по 05.04.21 г.)	5,755
7	30.04.21 г.	123 000	–	123 000	–	21 (с 06.04.21 г. по 29.04.21 г.)	990,746
8	Всего начислено процентов за период с 01.04.21 г. по 29.04.21 г. (сумма строк по гр. 8)						996,49
1 273 000 грн х 14 % : 365 к. д. х 4 к. д. = 418,85 грн. 2 111 000 грн х 14 % : 365 к. д. х 1 к. д. = 42,58 грн. 3 171 000 грн х 14 % : 365 к. д. х 6 к. д. = 393,53 грн. 4 3 000 грн х 14 % : 365 к. д. х 10 к. д. = 11,51 грн. 5 3 000 грн х 14 % : 365 к. д. х 5 к. д. = 5,75 грн. 6 123 000 грн х 14 % : 365 к. д. х 21 к. д. = 990,74 грн.

Сумма пени за просрочку платежа по овердрафту за период с 10 по 30 апреля 2021 года составила 12 915 грн (123 000 грн х 0,5 % х 21 к. д.).

Получение и возврат первого транша овердрафта с использованием варианта, рекомендованного Минфином (см. выше вариант 1), отражаются в учете предприятия так:

(грн)

№ п/п	Содержание операции	Первичные документы	Бухгалтерский учет
			Дт	Кт	Сумма
1	2	3	4	5	6
1	11.03.21 г. Перечислена плата за товар поставщикам	Выписки банка	631	311	282 000,00
2	Списана банком комиссия за открытие овердрафта		92	311	1 000,00
3	15.03.21 г. Получена плата за товар от покупателей		311	361	162 000,00
4	16.03.21 г. Перечислена плата за товар поставщикам		631	311	60 000,00
5	22.03.21 г. Получена плата за товар от покупателей		311	361	168 000,00
6	31.03.21 г. Начислены проценты за пользование овердрафтом за период с 11.03.21 г. по 31.03.17 г.	Бухгалтерская справка	951	684	866,47*
7	Переведен остаток задолженности по овердрафту в состав задолженности по краткосрочному кредиту для составления финотчетности		311	601	3 000,00**
8	01.04.21 г. Произведен обратный перевод задолженности по овердрафту		601	311	3 000,00
9	30.04.21 г. Получена плата за товар от покупателей	Выписка банка	311	361	150 000,00
10	Начислены проценты за пользование овердрафтом за период с 01.04.21 г. по 29.04.21 г.	Бухгалтерская справка, информация банка	951	684	996,49
11	Начислена пеня за просрочку		948	685	12 915,00
12	Отражены списанные банком проценты и пеня (866,47 + 996,49 + 12 915,00)	Выписка банка	684, 685	311	14 777,96
* Расчет суммы процентов см. в табл. 2. ** Сумма непогашенного остатка по овердрафту на 31.03.21 г. отражается в стр. 1600 Баланса (Отчета о финансовом состоянии) (форма № 1, № 1-м, № 1-мс).

Выводы

Овердрафт – это один из видов краткосрочного банковского кредита, который выдается для пополнения оборотных средств клиента. При овердрафте банк проводит платежи клиента с использованием собственных средств, если остатка на текущем счете недостаточно либо он нулевой. В финотчетности овердрафт отражается в составе краткосрочных банковских кредитов.

Источник: Практическое руководство № 6.