У консультації розповімо, як виправити помилки з податку на прибуток за допомогою уточнюючого розрахунку (далі – УР), тобто уточнюючої декларації за звітний період, що виправляється.

Переваги та недоліки подання УР

Основні плюси виправлення помилок за допомогою УР ми розглянули в таблиці в матеріалі «Особливості виправлення помилок у "прибутковій" звітності». Серед них можна назвати:

• більш низьку ставку штрафу за самовиправлення (3 %);
• можливість подати УР до податкового органу в будь-який робочий день звітного періоду та відобразити результати виправлення в інтегрованій картці платника (далі – ІКП), що зручно, якщо помилку потрібно виправити терміново (наприклад, до податкової перевірки);
• наочність виправлення помилки, допущеної в додатках до декларації.

Водночас до мінусів даного способу можна віднести переривання строку давності за податковими зобов’язаннями за період, що виправляється, і початок нового перебігу такого строку після виправлення помилки. Крім того, платник, який подає УР із завищеними податковими зобов’язаннями або збитками, ризикує потрапити до зони підвищеної уваги податкового органу.

Зверніть увагу! Результати виправлення помилки за допомогою УР «засвітяться» в ІКП у день подання УР (пп. 2 п. 4 розд. IV Порядку, затвердженому наказом Мінфіну від 07.04.16 р. № 422). Тому, щоб у платника не виникла недоїмка в сумі недоплати, штрафу та пені, відображених в УР, спочатку потрібно сплатити такі зобов’язання, а потім уже подавати УР.

Особливості заповнення УР

УР – це звичайна декларація з позначкою «Уточнююча», яка містить правильні дані. Разом з УР подаються всі додатки, у яких є показники за даний звітний період, у тому числі виправлена фінзвітність (див. докладніше матеріал «Особливості виправлення помилок у "прибутковій" звітності»).

Рекомендуємо також в УР повторювати інформацію в спеціальному полі «Наявність рішення». Нагадаємо, там відображається прийняте рішення про незастосування коригування на різниці, передбачені розд. ІІІ ПК.

Заголовна частина УР заповнюється так:

• у полі 1 ставиться позначка в клітинці «Уточнююча»;
• полях 2 і 3 вказується звітний податковий період, за який виправляються помилки (ЗІР, категорія 102.20.02);
• інші поля заповнюються в загальному порядку.

В основному полі УР у рядках 01–25 наводяться правильні дані за період, що виправляється.

Результати виправлення помилок відображаються в спеціальних розділах УР:

• «Виправлення помилок» (рядки 26–30) – для помилок, допущених при розрахунку податку на прибуток (у рядках 01–19 декларації) та авансового внеску при виплаті дивідендів (у рядках 20–22 декларації та додатка АВ до неї);
• «Виправлення помилок з податку на прибуток, який утримується при виплаті доходів (прибутків) нерезидентів» (рядки 31–34) – для помилок, допущених у рядках 23–25 декларації та додатку ПН до неї.

При цьому зазначені розділи УР заповнюються так:

• у рядках 26, 27 і 31 відображається заниження (або завищення) податкових зобов’язань зі знаком «+» (або «–»). Сума заниження (завищення) розраховується за алгоритмом, наведеним у найменуванні показника відповідного рядка;
• рядки 28, 32 не заповнюються;
• у рядках 29, 33 вказується сума пені, розрахована за кожний день прострочення сплати заниженого податкового зобов’язання, включаючи день його погашення (пп. 129.1.3, абзац другий п. 129.4 ПК);
• рядках 30, 34 – сума штрафу в розмірі 3 % суми недоплати.

Зверніть увагу! Недоплатою вважається сума самостійно нарахованого податкового зобов’язання (п. 120.2 ПК). При цьому якщо штраф не буде сплачений вчасно та перетвориться в податковий борг, на його суму також буде нараховуватися пеня.

Таким чином, формально базою для нарахування штрафу служить показник рядка 26, 27 або 31 зі знаком «+». Те саме можна сказати й про пеню. Це випливає з роз’яснень податківців (ЗІР, категорія 102.20.02).

Приклад

Платник податку на прибуток у вересні 2020 року виявив помилки в деклараціях за півріччя та три квартали 2019 року. Неправильно відображений показник рядка 17 декларації за півріччя 2019 року був перенесений до рядка 18 декларації за три квартали 2019 року, у зв’язку із чим відбулося завищення від’ємного значення рядка 19 цієї декларації. За результатами року сума податкових зобов’язань платника визначена правильно завдяки принципу наростаючого підсумку (див. табл. 1 нижче).

Помилка була виправлена у вересні 2020 року за допомогою двох одночасно поданих УР – за півріччя та три квартали 2019 року. Уточнююча фінзвітність додатково не подавалася, оскільки помилка в декларації не вплинула на показники фінзвітності.

Таблиця 1. Окремі показники декларацій за звітні періоди 2019 року (правильні та помилкові)

(грн)

№ з/п	Код рядка	Звітні періоди 2019 року
		Півріччя	Три квартали	Рік
1	2	3	4	5
Показники декларацій, поданих податковому органу
1	17	125 000*	100 000	130 000
2	18	70 000	125 000*	100 000
3	19	55 000*	–25 000*	30 000
Правильні показники декларацій
4	17	110 000	100 000	130 000
5	18	70 000	110 000	100 000
6	19	40 000	–10 000	30 000
* Показники з помилкою.

Аналіз помилки

Як видно з табл. 1, за півріччя 2019 року платник помилково задекларував і сплатив суму податку на 15 000 грн. (55 000 грн – 40 000 грн) більше, ніж слід було. При цьому за результатами трьох кварталів на таку саму суму він завищив задекларовану переплату в рядку 19 декларації. Начебто у підсумку все повинно зрівнятися, і розрахунки з бюджетом закриються. Але це не так. Вийти без втрат із ситуації, що склалася, платникові не дають роз’яснення податківців (ЗІР, категорія 102.20) та алгоритм розрахунку штрафних санкцій, передбачений формою декларації.

Пояснимо, чому так відбувається.

Показник рядка 19 «Податок на прибуток, нарахований за результатами останнього (звітного) податкового періоду» декларації може мати як додатне, так і від’ємне значення.

Додатне значення цього рядка відображає суму податку, яку платник повинен сплатити до бюджету за результатами останнього звітного періоду (у даному випадку – кварталу). Від’ємне значення рядка 19 відображає суму податку, яку платник переплатив за результатами останнього звітного періоду. Така переплата виникає через те, що за останній звітний період поточного року сума податкових зобов’язань платника наростаючим підсумком виявилася нижчою, ніж за результатами попереднього звітного періоду такого року. Це й сталося в нас у ІІІ кварталі 2019 року.

При виправленні помилки в рядку 26 УР відповідно до закладеного в ньому алгоритму відображається різниця між правильним і неправильним показниками рядка 19. Якщо така різниця – додатна, то виникає заниження податкового зобов’язання, тобто недоплата (див. вище). На суму такої недоплати повинні бути нараховані штраф (у даному випадку 3 %) і пеня (ЗІР, категорія 102.20). При цьому не має значення, є в платника фактична переплата в ІКП чи ні.

Виправлення помилки

Покажемо в табл. 2, як заповнити розділ «Виправлення помилок» в УР за півріччя та за три квартали 2019 року за даними нашого прикладу.

Таблиця 2. Заповнення розділу «Виправлення помилок» в УР за півріччя та за три квартали 2019 року

(грн)

№ з/п	Найменування показників декларації	Код рядка	Показники УР
			Півріччя 2019 року	Три квартали 2019 року
1	2	3	4	5
1	Збільшення (зменшення) податкового зобов’язання звітного (податкового) періоду, що уточнюється (позитивне (від’ємне) значення (рядок 19 – рядок 19 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, яка уточнюється)) або рядок 26 таблиці 2 додатка ВП до рядків 26–29, 31–33 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств (+, –)	26	–15 000*	15 000**
2	Пеня, нарахована на виконання вимог підпункту 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 розділу ІІ Податкового кодексу України, або рядок 29 таблиці 2 додатка ВП до рядків 26–29, 31–33 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств	29	–	103***
3	Сума штрафу (3 %) при відображенні недоплати в уточнюючій Податковій декларації з податку на прибуток підприємств	30	–	450****
* 15 000 грн (40 000 грн – 55 000 грн). Ця переплата відобразиться в ІКП на дату подання УР. ** 15 000 грн (–10 000 грн + 25 000 грн). Ця сума відобразиться в ІКП на дату подання УР як недоплата. *** Сума умовна. Пеня на суму недоплати буде нарахована, починаючи з 18.02.20 р. по 29.02.20 р. (як розрахувати пеню цього року, див. докладніше в матеріалі «Відповідальність у випадку самовиправлення помилок у податковій звітності»). Відобразиться в ІКП на дату подання УР. **** 450 грн (15 000 грн х 3 %). Відобразиться в ІКП на дату подання УР.

Як видно з табл. 2, якщо платник одночасно подає обидва УР, то суми переплати та недоплати в ІКП згортаються. Але при цьому в нього залишаються нараховані суми штрафу та пені, які слід було сплатити до подання таких УР.

Висновки

При самостійному виправленні помилки за допомогою УР платник повинен нарахувати та сплатити штраф у розмірі 3 % суми недоплати податкового зобов’язання та пеню. Результати виправлення помилки відображаються в ІКП на дату подання УР. Тому, щоб не виникло недоїмки, суму недоплати, штрафу та пені потрібно сплатити до подання УР. Разом з УР до контролюючого органу подається й виправлена фінзвітність за період, у якому допущено помилку.

Джерело: Практичне керівництво № 17, вересень 2020 року.